GELİR İDARESİNE GÖRE, TASFİYEYE GİRMEDEN ÖNCE SERMAYEYE EKLENMİŞ OLAN GEÇMİŞ YIL KARLARI, TASFİYE SONUNDA SERMAYENİN ORTAKLARA DAĞITILMASI DURUMUNDA KAR DAĞITIMI STOPAJINA TABİ OLACAKTIR

GELİR İDARESİNE GÖRE, TASFİYEYE GİRMEDEN ÖNCE SERMAYEYE EKLENMİŞ OLAN GEÇMİŞ YIL KARLARI, TASFİYE SONUNDA SERMAYENİN ORTAKLARA DAĞITILMASI DURUMUNDA KAR DAĞITIMI STOPAJINA TABİ OLACAKTIR

1. Tasfiye:

6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu’na (TTK) göre tasfiyenin tanımı; “Tüzel kişiliği haiz şirketlerin fesih ve infisahı üzerine, şirket mevcutlarının, alacaklarının ve borçlarının tayin ve tespiti ile alacaklarının tahsil, mevcutların nakte tahvil edilerek, kanun ve ana sözleşme hükümlerine göre dağıtılmasını temin eden muamelelere tasfiye denir.” şeklindedir.
Tasfiye; kurumun malvarlığının elden çıkartılması, alacakların tahsili, borçların ödenmesi, sair mükellefiyetlerin yerine getirilmesi, gerek ortaklarla gerek yönetici, personel, satıcılar, alıcılar, resmi daire ve kurumlar ve sair üçüncü kişilerle olan tüm ilişkilerin sona erdirilmesidir. Kısacası tüzel kişiliğin ortadan kaldırılmasıdır.
T.T.K.'nun 447’nci maddesi hükmüne göre; tasfiye halinde bulunan şirketin borçları ödendikten sonra kalan mevcudu, ana sözleşmesinde aksine bir hüküm olmadıkça, pay sahipleri arasında ödedikleri sermayeler ve paylara bağlı olan imtiyaz hakları nispetinde dağıtılır.

1. Tasfiyede vergilendirme dönemi ve beyanname:

Tasfiye haline giren kurumların vergilendirilmesinde hesap dönemi yerine tasfiye dönemi geçerli olacaktır.
Tasfiye, kurumun tasfiyeye girmesine ilişkin genel kurul kararının tescil edildiği tarihte başlar ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona erer.
Başlangıç tarihinden aynı takvim yılı sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden sonraki her takvim yılı ve tasfiyenin sona erdiği dönem için ilgili takvim yılı başından tasfiyenin bitiş tarihine kadar olan dönem bağımsız bir tasfiye dönemi sayılır.
Tasfiyenin zararla kapanması halinde tasfiye sonucu, önceki tasfiye dönemlerine doğru düzeltilir ve önceki dönemlerde fazla ödenen vergiler mükellefe iade edilir. Nihai tasfiye sonucunda matrah beyan edilmesi halinde önceki tasfiye dönemlerinin düzeltilmesi söz konusu olmaz.
Tasfiyeye giriş tarihi ile tasfiyenin sonuçlanma tarihinin farklı takvim yıllarında gerçekleşmesi durumunda, her bir tasfiye dönemine ilişkin tasfiye beyannamesi, tasfiye memuru tarafından tasfiye döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden yirmibeşinci günü akşamına kadar mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.
Tasfiyenin sona erdiği döneme ilişkin tasfiye beyannamesi ise tasfiyenin sonuçlandığı tarihten itibaren otuz gün içinde kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.
Bu şekilde verilecek olan beyannamelere, bilanço ve gelir tablosu ile tasfiye bilançosuna göre ortaklara dağıtılan paralar ve diğer değerlerin ayrıntılı bir listesi de eklenecektir.

1. Tasfiye karının hesaplanması:

Tasfiye halindeki kurumların vergi matrahı tasfiye karıdır. Tasfiye karı, tasfiye döneminin sonundaki servet değeri ile tasfiye döneminin başındaki servet değeri arasındaki olumlu farktır.
Tasfiye karı hesaplanırken;
- Ortaklar veya kurum sahiplerine tasfiye esnasında avans olarak veya diğer şekillerde yapılan her türlü ödemeler tasfiyenin sonundaki servet değerine,
- Mevcut sermayeye ilave olarak ortaklar veya sahipleri tarafından yapılan ödemeler ile tasfiye esnasında elde edilen ve vergiden istisna edilmiş olan kazanç ve iratlar da tasfiye döneminin başındaki servet değerine
eklenecektir.
Bununla birlikte, hisselerine mahsuben ortaklara dağıtılan, satılan, devredilen veya kurum sahibine iade olunan iktisadi kıymetlerin değerleri dağıtımın, satışın, devrin veya iadenin yapıldığı gün itibarıyla Kurumlar Vergisi Kanununun transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerine göre belirlenecektir.
Ayrıca, tasfiye karının hesaplanması sırasında, Kanunun indirilecek giderler, zarar mahsubu, diğer indirimler ve kabul edilmeyen indirimlerle ilgili madde hükümleri de dikkate alınacaktır.

1. Servet değeri nedir:

Tasfiye döneminin başındaki ve sonundaki servet değeri, kurumun tasfiye dönemi başındaki ve sonundaki bilançosunda görülen öz sermayesidir. Bir yıldan fazla süren tasfiyelerde; izleyen tasfiye dönemlerinin başındaki servet değeri, bir önceki dönemin son bilançosunda görülen servet değeridir.
Aşağıda belirtilenler dışında kalan her çeşit karşılıklar ile dağıtılmamış kazançlar bu sermayeye dahildir:
- Vergi kanunlarına göre ayrılmış olan her türlü amortismanlar ve karşılıklar ile sigorta şirketlerinin teknik karşılıkları,
- Hissedar veya sahip olmayan kimselere dağıtılacak olan kazanç kısmı.

1. Tasfiye memurlarının sorumluluğu:

Tasfiye memurları, kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergiler ve diğer itirazlı tarhiyatlar için 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununun 207’nci maddesine uygun bir karşılık ayırmadan aynı Kanunun 206 ncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacaklılara ödeme ve ortaklara paylaştırma yapamazlar. Aksi takdirde, bu vergilerin asıl ve zamları ile vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar.
Yukarıda belirtilen vergiler ile tasfiye işleminin incelenmesi sonucu tarh edilecek vergilerin asılları ve zamları, tasfiye kalanı üzerinden kendisine paylaştırma yapılan ortaklardan aranacağı gibi tasfiye sırasında dağıtım, devir, iade veya satış gibi yollarla kendisine bir iktisadi kıymet aktarılan ortaklardan da aranabilecektir. Ortaklardan tahsil edilmiş olan vergi asılları için ayrıca tasfiye memurlarına başvurulmayacaktır.
Tasfiye memurları, Kanunun 17’nci maddesi gereğince ödedikleri vergilerin asıllarından dolayı, tasfiye sırasında kendisine bir iktisadi kıymet aktarılan veya tasfiye kalanından pay alan ortaklara rücu edebilirler. Ortakların aldığı bu değerlerin vergileri karşılamaya yetmemesi durumunda ise İcra ve İflas Kanununun 207 nci maddesine uygun oranlar dahilinde aynı Kanunun 206 ncı maddesinin dördüncü sırasında yazılı alacakları tamamen veya kısmen tahsil eden alacaklılara da rücu edebileceklerdir.

1. Tasfiye işlemlerinin Maliye tarafından incelenmesi:

Tasfiye işlemlerinin incelenmesi talebini içeren dilekçenin vergi dairesine verilmesinden itibaren en geç üç ay içinde vergi incelemelerine başlanacak, vergi incelemesinin bitmesini takip eden otuz gün içinde de vergi dairesi, söz konusu vergi incelemesinin sonucunu tasfiye memurlarına bildireceklerdir. Buna göre, kurumdan aranan vergilerin sonucu alınıncaya kadar tasfiye memurlarının Kanunun 17’nci maddesine göre var olan sorumlulukları devam edecektir.
Maliye Bakanlığı; mükelleflerin hukuki statülerini, faaliyet gösterdikleri alanları ve tasfiyeye giriş tarihindeki aktif büyüklüklerini dikkate almak suretiyle tasfiye işlemlerine yönelik inceleme yaptırmamaya yetkilidir.

1. Tasfiye edilerek ticaret sicilinde tüzel kişiliği sona eren kurumlar vergisi mükellefleri hakkında yapılacak tarhiyatlar:  

5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 17 nci maddesine eklenen dokuzuncu fıkra uyarınca, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin, tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak yapılacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezalar, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacaktır.
Limited şirket ortakları, tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacaklardır.
Tasfiye dönemi için tasfiye memurlarının sorumluluğu, tasfiye sonucu dağıtılan tasfiye artığı tutarıyla sınırlı olacaktır.
Anılan hüküm, maddenin yürürlüğe girdiği 3 Temmuz 2009 tarihinden itibaren konu ile ilgili olarak yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında uygulanacaktır.

1. Tasfiye bitiminde ortaklara yapılan dağıtım:

Kurumların tasfiyesi sonunda oluşan kazanç üzerinden kurumlar vergisi ödenecektir. Vergi ödendikten sonra kalan net tasfiye karı ise şirketin genel kurulu veya ortaklar kurulu toplantıya davet edilip (TTK md. 440) yasal oranda kar dağıtımı stopajı yapılarak vergi dairesine yatırıldıktan sonra hak sahiplerine dağıtılacaktır.
Ancak kalan mevcut alacaklılara üçüncü davetten itibaren bir yıl geçmedikçe, kural olarak dağıtılamaz. Ancak hal ve duruma göre alacaklılar için bir tehlike mevcut olmadığı takdirde mahkeme bir yıl geçmeden de dağıtıma karar verebilir. (TTK m. 447/2)
Dağıtılan tasfiye payları tasfiye sonu bilançosundaki öz sermaye hesapları olacaktır. Bu hesaplara tasfiye dönemi net kârı da dahildir.

1. Tasfiye sonunda ortaklara yapılan dağıtımın vergilendirilmesi:

Ortaklara dağıtılan net tasfiye payı, tasfiye karı da dahil olmak üzere,  tasfiye sonu bilançosundaki öz sermaye hesapları olacaktır. Tasfiye sonunda bu hesapların karşılığı bilançonun aktifindeki nakit veya ortaklardan alacaklar hesabı olacaktır. Bu hesaplardan tasfiye karı, geçmiş yıl karları, yedek akçeler, özsermaye hesaplarına ilişkin enflasyon düzeltmesi olumlu farklarına isabet eden dağıtımlar uygulamada menkul sermaye iradı olarak vergilendirilmektedir. Kimi vergicilere göre dağıtılan kazancın değer artış kazancı olduğu ileri sürülmekte ise de, Maliyenin uygulaması kazancın menkul sermaye iradı olduğu yönündedir.
Tasfiye edilen şirketin ortağı eğer kurum ise, elde ettiği kazanç, iştirak kazancı istisnasına tabi olacaktır.
Tasfiye sonucunda ortaklara yapılacak dağıtımın vergilendirilmesi ile ilgili, İstanbul Defterdarlığı, Vasıtasız Vergiler Genel Müdürlüğü’nün, 11.11.2004 tarih, 15595 sayılı yazısı aşağıdaki gibidir;
“Kurumlar Vergisi mükelleflerinin;
31.12.1998 ve daha önceki tarihlerde sona eren hesap dönemlerinde elde edilmiş kârlarının dağıtımı halinde, bu kâr payları üzerinden tevkifat yapılmayacaktır. Aynı şekilde 01.01.1999 ve 31.12.2002 tarihleri arasındaki hesap dönemlerinde elde edilen kurumlar vergisinden istisna kazançlar ile Gelir Vergisi Kanununa 4842 sayılı Kanunla eklenen Geçici 61. madde kapsamında tevkifata tabi tutulacak olan kazançların dağıtılması halinde de bu kâr payları üzerinden ayrıca tevkifat yapılmayacaktır.
Diğer taraftan, 01.01.1999 – 31.12.2002 tarihleri arasındaki hesap dönemlerine ilişkin normal kazançların dağıtımına tabi tutulması halinde ise dağıtılan bu kâr payları üzerinden; 24.04.2003 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe giren, 03.05.2003 tarihli ve 2003/5590 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının eki Karar ile kâr dağıtımına ilişkin tevkifat oranı %10 olarak belirlenmiştir.
Bu durumda, anılan Kanun’un 94/6-b maddesinin (i) ve (ii) alt bentlerinde yazılı kâr paylarının 24.04.2003 tarihinden önce nakden veya hesaben dağıtılmış olması halinde, dağıtılan kâr payları üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 4842 sayılı Kanunla değişmeden önceki hükümleri gereğince, 99/13230 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı çerçevesinde, halka açık anonim şirketlerce %5, diğer şirketlerce %15 oranında gelir vergisi tevkifatı ve bu verginin de % 10’u oranında fon payı kesintisinin yapılmış olması gerekir. Kâr dağıtımının 24.04.2003 – 31.12.2003 tarihleri arasında yapılması halinde ise dağıtılan kâr payları üzerinden % 10 oranında gelir vergisi ve fon payı tevkifatının yapılması, 01.01.2004 tarihinden sonra dağıtılacak kârın, ister tasfiye kârından ister normal kârdan olsun yukarıdaki açıklamalar dikkate alınarak tevkifata tabi bulunması halinde % 10 gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.”
Görüldüğü üzere; 1999 yılından itibaren elde edilen kazanç dağıtımının tevkifata tabi tutulması kurumların normal kazançlarının dağıtımı gibi tasfiye sonrası oluşan kazançlarının dağıtımının da kar payı dağıtımı gibi değerlendirildiğini göstermektedir.
Tasfiye sonunda geçmiş yıl karlarının dağıtılması halinde stopaja tabi tutulacağına ilişkin bir özelge de şöyledir:         
“…………………..
            Bu hüküm ve açıklamalara göre,  kurumlar vergisinden istisna edilmiş olan geçmiş yıl kazançlarının … Dış Tic. Ltd. Şti tarafından ortaklara tasfiyeden önce veya  tasfiyede tasfiye memurlarınca kar payı olarak dağıtılmasında Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b.i maddesi uyarınca %15 oranında tevkifat yapılması gerekmekte olup ortaklar tarafından elde edilen bu tevkif suretiyle vergilendirilen bu kar paylarının Kanunun 22, 75, 85, 86 ve 103 maddeleri uyarınca beyana tabi tutulması gerekmektedir. (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı/Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü, B.07.1.GİB.4.34.l6.01/KVK-6 sayılı özelgesi)

1. Tasfiyede özsermaye hesaplarına ilişkin  enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının durumu:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun  geçici 25'nci maddesinin 1'nci fıkrasının (g) bendinin ikinci paragrafı ile mükerrer 298'nci maddesinin 5'nci fıkrasının 5'nci paragrafında; " Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakil edildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz” hükmü yer almaktadır.
Konuya ilişkin bir özelgede; tasfiyeye giren şirketlerde bu hesapların işletmeden çekilmiş sayılacağı ve vergilendirileceği belirtilmektedir. Aynı özelgede, bu hesapların tasfiyeye girmeden önce sermayeye ilave edilmesi durumunda, bu işlemler  kâr  dağıtımı sayılmayacağından, her hangi bir süre tahdidi olmaksızın vergiye tabi tutulmayacağı belirtilmektedir.
Ancak, yazımızın sonraki bölümünde yer alan bir başka özelgede, şirketin tasfiyeye girmeden önce sermayesine eklediği bu hesapların tasfiye sonunda sermayenin ortaklara dağıtılması halinde kurumlar vergisine ve kar dağıtımı stopajına tabi olacağı ifade edilmektedir.

1. Tasfiye dönemi içinde sermaye artırımı yaparak geçmiş yıl karları ve özsermaye hesaplarına ilişkin enflasyon düzeltmesi olumlu farkları  sermayeye eklenip bu hesaplara isabet eden tasfiye payının dağıtımında  stopajdan kaçılabilir mi:

T.T.K.'nun “Tasfiyenin Gayesi” başlıklı 230. maddesinde; “Tasfiye memurları, şirketin devamı zamanında başlanmış olup da, henüz neticelendirilmemiş olan iş ve muameleyi tamamlamaya, şirketin borç ve taahhütlerini yerine getirmeye, şirketin alacaklarını tahsile ve mevcut malları paraya çevirmeye kısaca, safi mevcudu elde etmeye yarayan bütün iş ve muameleleri yapmaya mecburdurlar” hükümleri yer almaktadır.
Kanunun 231. maddesinde, tasfiye memurlarının tasfiyenin icaplarından olmayan yeni muamele yapamayacakları, aksi takdirde bu tür muamelelerden dolayı ortaklara karşı müteselsilen sorumlu olacakları hüküm altına alınmıştır. Ancak; 232. madde buna bir istisna getirmiştir. Söz konusu maddeye göre; tasfiye memurları, şirketin mevzuunu teşkil eden muamelelere, herhalde ortakların ittifakıyla, feshe mahkemece karar verilmiş olan hallerde ortaklar ittifak edemezse, mahkemenin tasvibiyle muvakkat olarak devam edebilirler.
Tasfiye müddetince yeni iş yapılabilecektir. Ancak bu işlerin tasfiyenin gereklerinden olması şarttır. Örneğin; imalatçı bir işletmenin tasfiyeye girişte elinde mevcut hammadde ve yarı mamullerin işlenerek satılmasına yönelik yeni girdi almasının tasfiye sürecine aykırılığı ileri sürülmemelidir.
Ancak tasfiye sürerken vergiden kaçınmak için yapılan sermaye artırımı bizce Maliye açısından hüküm ifade etmeyecektir.
Nitekim Gelir İdaresinin verdiği yazımızın önceki bölümünde yer alan özelgeye göre, özsermaye hesaplarına ilişkin enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının tasfiye dönemine girmeden önce sermayeye eklenmesi halinde sorun olmadığı, ancak tasfiye dönemine girdikten sonra bu hesaptan her ne suretle olursa olsun yapılacak çıkışların vergiye tabi olduğu belirtilmektedir.
Hatta başka bir özelgede, tasfiyeden önce sermayeye eklenen bu hesapların tasfiye sonunda dağıtımı bile kurumlar vergisine ve kar payı stopajına tabi tutulmaktadır.

1. Gelir İdaresinin özelgesine göre önceki yıllarda sermayeye eklenmiş geçmiş yıl karlarının şirketin tasfiye edilmesi nedeniyle ortaklara dağıtılması vergiye tabi olacaktır:

Gelir İdaresinin yakın tarihte verdiği bir özelgeye göre, önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl karlarının ve pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, kar dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.
Daha önce sermayeye eklenmiş olan pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının ise, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması halinde,  öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Fark edileceği üzere, bu özelge İdarenin daha önce verdiği özelgenin tersine, tasfiyeye girmeden önce bu hesapların sermayeye eklenmiş olmasının herhangi bir önemi bulunmadığına işaret etmektedir. Bizce de bu daha tutarlı bir yaklaşımdır.
Özelgenin özeti şöyledir:
“İlgide kayıtlı dilekçenizde bahsedilen, şirketinizin sermayesi içerisindeki dağıtılmayan kârların sermaye azaltılması suretiyle işletmeden çekilerek ortaklara dağıtılması durumunda vergilendirilmesi hususu ile ilgili olarak tereddüt hasıl olduğundan, konu Gelir İdaresi Başkanlığı’na intikal ettirilmiş olup, cevaben alınan 01.02.2008 tarih ve B.07.1.GİB.0.02.29/……….. sayılı yazıda;
            ''213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298’inci maddesinin (A) fıkrasının 5’inci bendinde; ''…Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulur.Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz.'' hükmü yer almaktadır.
            Diğer taraftan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6’ncı maddesinde kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ''Bilanço esasında ticari kazancın tespiti'' başlıklı 38’inci maddesinin birinci fıkrasında ise, bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı hükmüne yer verilmiştir.
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun ''Tasfiye'' başlıklı 17’nci maddesinin birinci fıkrasında her ne sebeple olursa olsun tasfiye haline girmiş kurumların vergilendirmesinde hesap dönemi yerine tasfiye döneminin geçerli olacağı, tasfiyenin kurumun tasfiyeye girmesine ilişkin genel kurul kararının tescil edildiği tarihte başlayacağı ve tasfiye kararının tescil edildiği tarihte sona ereceği, başlangıç tarihinden aynı takvim yılı sonuna kadar olan dönem ile bu dönemden sonraki her takvim yılı ve sonraki dönem için ilgili takvim yılı başından tasfiyenin bitiş tarihine kadar olan dönemin bağımsız bir tasfiye dönemi sayılacağı hükme bağlanmıştır.
            Anılan maddenin dördüncü fıkrasında ise tasfiye halindeki kurumların vergi matrahının tasfiye kârı olduğu, tasfiye kârının da tasfiye döneminin sonundaki servet değeri ile tasfiye döneminin başındaki servet değeri arasındaki olumlu fark olduğu, tasfiye kârı hesaplanırken, ortaklara veya kurum sahiplerine tasfiye esnasında avans olarak veya diğer şekillerde yapılan her türlü ödemelerin tasfiye sonundaki servet değerine; mevcut sermayeye ilave olarak ortaklar veya sahipleri tarafından yapılan ödemeler ile tasfiye esnasında elde edilen ve vergiden istisna edilmiş olan kazanç ve iratların tasfiye döneminin başındaki servet değerine ekleneceği; beşinci fıkrasında da tasfiye döneminin başındaki ve sonundaki servet değerinin, kurumun tasfiye dönemi başındaki ve sonundaki bilançosunda görülen öz sermayesi olduğu hüküm altına alınmıştır.
            Aynı Kanunun 15’inci maddesinin ikinci fıkrasında ise vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) Gelir Vergisi Kanununun 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından, 30’uncu maddesinin üçüncü fıkrasında da tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye’de bir iş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr payları üzerinden bu Kanunun 15’inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi tutulanlar hariç olmak üzere vergi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır.
            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara, dar mükellef gerçek kişilere, dar mükellef kurumlara (Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç) gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75’inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bendlerinde yazılı kâr paylarından birinci fıkrada belirtilenler tarafından tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır.
            22.07.2006 tarih ve 2006/10731 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile vergi kesintisi oranları,
            - 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15’inci maddesinin ikinci fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden % 15,
            - 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30’uncu maddesinin üçüncü fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden % 15,
            - Tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, 75’inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) % 15,
            - Tam mükellef kurumlar tarafından; dar mükellef gerçek kişilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75’inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) % 15
            olarak belirlenmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalar uyarınca, daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl kârlarının, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.
            Öte yandan, daha önce sermayeye eklenmiş olan pasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının, şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyle ortaklara dağıtılması halinde, işletmeden çekilen tutarların öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması, vergi sonrası dağıtılan kazancın da kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.'' (Gelir ve Kurumlar Vergileri Müdürlüğü 14.02.2008 tarih ve 176300/öz/229 sayılı özelge)


 kaynak

http://www.batiymm.com.tr/_5/2010/mkl2010/10.html#ba