Yıl dönmeden önce şüpheli hale gelen alacaklara karşılık ayrılmalı
Yine bir yılın sonuna yaklaşıyoruz.
Yeni yıl yeni umutlar ve yeni beklentiler ile dolu büyükten küçüğe hepimiz için.
Bizim bugün ki ve bundan sonraki birkaç günde ele alacağımız konular ise yeni yıl gelmeden defter ve kayıtlarda yapılması dikkat edilmesi gereken hususlar.
Yıl içinde Ticari ve zirai kazanç kapsamında teslim edilmiş bir mal ve hizmet teslimi nedeniyle alacağın tahsil edilememesi durumunda bu alacaklar nedeniyle karşılık ayrılabilmesi için birkaç şartın yerine getirilmiş ve mutlak suretle mahkeme başlamamış olsa bile 31.12.2011 tarihinden önce yargıya müracaat edilmiş olması gerekir.
Şüpheli Ticari Alacak Nedir?
VUK’un “Şüpheli Alacaklar” başlıklı 323. maddesi aşağıdaki gibidir.
“Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla ;
1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar
2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar şüpheli alacak sayılır.
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir. Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar zarar hesabına intikal ettirilir.”
Bu maddeye istinaden, bir alacağın şüpheli hale gelebilmesi ve bu alacağa karşılık ayrılabilmesi aşağıdaki şartların varlığına bağlıdır.
- Alacak ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmalıdır,
- Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır,
- Alacağın tahsili şüpheli hale gelmelidir,
- Alacak tahakkuk etmiş olmalıdır,
- Alacak teminatsız olmalıdır.
Şüpheli Alacak için Karşılık Ne Zaman Ayrılmalıdır?
VUK’un 323. maddesi çerçevesinde; borçlusu tarafından vadesinde ödenmeyen alacaklar kanuni yollara hangi dönemde başvurulmuşsa alacak o dönemde şüpheli hale geleceğinden, karşılık da söz konusu dönemde ayrılacaktır. Alacağın vadesi ile kanuni yollara başvurulması farklı dönemlere rastlarsa, karşılık vadenin dolduğu yılda değil, gerekli kanuni şartın sağlandığı yılda ayrılacaktır.
Şüpheli alacak karşılığı uygulaması ihtiyari bir uygulamadır. Dolayısıyla alacağın şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılamadığı durumda ihtiyariliğin karşılık ayırmama yönünde kullanıldığı kabul edilerek, daha sonraki dönemlerde bu alacak için karşılık ayrılması söz konusu olamaz.
Yargıya intikal eden konuya ilişkin uyuşmazlıklarda Danıştay’ın konuyla ilgili vermiş olduğu kararlar da ağırlıklı olarak alacağın şüpheli hale geldiği yıl şüpheli alacak karşılığı ayrılması yönündeydi. Örneğin; Danıştay Vergi Dava Dairelerinin 12.11.1999 tarih, 1999/480 Karar ve 1999/202 Esas Sayılı Kararında da Şüpheli Hale Geldiği Yılda Karşılık Ayrılmayan Alacak İçin İzleyen Yıllarda Karşılık Ayrılamayacağına" karar verilmiştir.
Ancak, vergi yargısı, son dönemde alacağın şüpheli hale geldiği yılda ayrılmayan karşılıkların sonraki yıllarda ayrılabileceğine ilişkin kararlar da vermeye başlamış, bu görüşünü de alacağın şüpheli hale geldiği dönemin geçirilmesi halinde, yeni değerleme günlerinde de tasarruf değerini muhafaza edecek alacak için karşılık ayırma imkanının ortadan kalkacağının kabulünün, kanunda öngörülmeyen bir nedenle kanunla tanınan hakkın alınması anlamına geleceğine bağlamıştır. Örneğin; Danıştay 4'üncü Dairenin 27/02/2003 tarih, 2003/563 Karar ve 2002/1668 Esas sayılı Kararında ise "Alacağın Şüpheli Hale Geldiği Yılda Karşılık Ayrılmasının Zorunlu Olmadığı ve Tahakkuk Eden Ancak Yükümlü Tarafından Tahsil Edilmeden Vergi Dairesine Ödenen Katma Değer Vergisinin Şüpheli Hale Gelen Alacaklar İçin Karşılık Ayırırken Soyutlanamayacağına" hükmetmiştir.
Yinede bizim görüşümüz mümkün olduğu kadar alacağın şüpheli hale geldiği dönem itibariyle karşılık ayrılması yargıya intikal ettirilmeden çözülmesinin daha kolay olacağıdır.
Tahsil Edilemeyen KDV İçin Şüpheli Alacak Karşılığı Ayrılabilir Mi ?
VUK’da tahsili şüpheli hale gelen KDV için karşılık ayrılıp ayrılmayacağı konusunda Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanarak 05.05.2004 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile açıklık getirilmiştir.
“Vergi Usul Kanununun 323. maddesinde bir alacağın şüpheli alacak olarak değerlendirilmesinde aranılan şartlar gösterilmiştir.
Katma değer vergisi, ekonomik faaliyetlerin doğal bir sonucu olarak ortaya çıkan ve işletmenin alışları sırasında ödediği, işletme alacaklarının bir unsurunu teşkil eden ve doğrudan doğruya mal (veya hizmet) tesliminden (veya ifasından) kaynaklanan bir alacaktır.
Bu itibarla, katma değer vergisinden kaynaklanan alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi; yukarıdaki madde hükmünde yer alan şartların mevcut olması, alacağın ilgili dönemin kayıtlarına girmesi ve katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilmesi halinde mümkün olacaktır.”
334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’ndeki ifadelerden de anlaşıldığı üzere, hasılat olarak kayıtlara alınmamış olmasına rağmen, işletmenin ticari faaliyetleri kapsamında hesaplanan KDV için de tebliğde belirtilen şartların sağlanması durumunda şüpheli alacak karşılığı ayrılmak suretiyle gider olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır.
Nitekim Vergi idaresinin bir özelgesinde ;
’’213 sayılı Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde belirtilen koşulların bulunması veya alacaklı olduğunuz şirket hakkında iflas kararı bulunması halinde anılan şirketten olan alacaklarınız (KDV'den kaynaklananlar dahil) için şüpheli alacak karşılığı ayırmanız mümkün bulunmaktadır.’’ Denilmiştir.
(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 11.05.2011 tarih B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-489 sayılı özelgesi)
Aciz vesikalarında Şüpheli Alacak kavramı
Borçlunun ödeme gücünün olmadığını gösteren belgeye aciz vesikası denir. İcra İflas Kanunu hükümlerine göre 2 tür aciz vesikası bulunmaktadır.
a. Alacağın haciz yolu ile takibinde aciz vesikası:
İcra İflas Kanunu’nun 143. maddesine göre; alacağın haciz yolu ile takibinde alacaklı alacağının tamamını alamamış ise kalan miktar için kendisine “aciz vesikası” verilir. Aciz belgesi takibin yapıldığı dönemde borçlunun ödeme kabiliyetinin bulunmadığını gösterir. Bu belge ile alacaklı, borçlunun ödeme kabiliyetini kazandığı an takibe geçip alacağını tahsil edebilir. Aciz vesikasına bağlanan alacaklar için zaman aşımı söz konusu değildir.
Buna göre söz konusu belgenin alınmış olması durumunda alacağın, o gün itibariyle tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması gerekmektedir. Ancak ileride borçlunun mal edinmesi durumunda alacağın tahsil imkanı ortaya çıkabileceğinden, alacağın tahsiline imkan kalmadığı gerekçesiyle değersiz alacak olarak gider kaydedilmesinin mümkün olmadığı kanaatindeyiz.
(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 09.06.2011 Tarih B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-686 Sayılı Özelgesi)
b. İflas takibi neticesinde düzenlenen aciz vesikası:
İflas takibi neticesinde düzenlenen aciz vesikalarını ise sermaye şirketlerinin iflası ve diğerlerinin iflası olarak iki grupta değerlendirmek gerekmektedir. Sermaye şirketlerinin iflası halinde, tüzel kişilik sona erecek ve aciz vesikasına bağlanmış alacağın tahsil edilemeyeceği kesinleşmiş olacaktır. Bu durumda bu alacaklar için değersiz alacak hükümleri uygulanabilmesi mümkün bulunmaktadır.
Diğer şahısların iflasında verilen aciz vesikalarında ise şahısların ileri bir tarihte mal iktisap etmeleri halinde, bu aciz vesikalarına istinaden takibi yapılabileceğinden, bunların değersiz alacak olarak kabul edilerek gider kaydedilmeleri mümkün değildir.
(İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 09.06.2011 Tarih B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-686 Sayılı Özelgesi)
Değersiz Alacakların Durumu
Değersiz alacaklara ilişkin düzenlemelere Vergi Usul Kanunu’nun 322. maddesinde yer verilmiştir. Buna göre kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaklardır.
Değersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.
Bir alacağın değersiz alacak olarak kabul edilebilmesi için;
Kazai bir hükme veya
Kanaat getirici bir belgeye göre
tahsilinin imkansız hale geldiği kanıtlanmalıdır.
Değersiz alacağın zarar yazılacağı dönem
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 322. maddesinde belirtildiği gibi değersiz alacaklar bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleri ile zarara geçirilerek yok edilirler. Şüpheli alacak karşılığından farklı olarak, işletme hesabı esasında defter tutan mükellefler de değersiz alacaklarını gider kaydetmek suretiyle zarar yazabilirler.
Değersiz hale gelen alacakların zarar yazılması alacağın amortismanı niteliğindedir. Bu nedenle amortismanlara ilişkin genel hükümler değersiz alacakların zarar yazılması için de geçerlidir. Dolayısıyla alacakların değersiz alacak niteliğini aldıkları dönemde zarar yazılması gerekir. İlgili yılda zarara geçirilmeyen değersiz alacağın, sonraki yıllarda zarar yazılabilmesi mümkün değildir.Bunun için firma zararda olsa bile alacak değersiz alacak durumuna geldiği zarar yazılmalıdır. Aksi takdirde sonraki yıllarda zarar yazılabilme imkanı ortadan kalkar.
Vazgeçilen Alacaklarda Durum
Vazgeçilen alacaklara ilişkin düzenlemelere Vergi Usul Kanunu’nun 324. maddesinde yer verilmiştir. Buna göre;
“Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterlerinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.”
Vazgeçilen alacaklarda da değersiz alacaklara ilişkin esaslar geçerlidir. Vazgeçilen alacak, alacaklı bakımından değersiz alacaktır. Borçlu bakımından ise bir avantajdır.
Alacağın değersiz hale geldiğini kabul etmek için kazai bir hükme veya kanaat getirici bir belgeye ihtiyaç varken vazgeçilen alacaklar için Yasada, alacaklının rızasıyla alacağından vazgeçtiğini gösteren konkordato ve sulh yoluna yer verilmiştir.
Maddeden anlaşılacağı üzere vazgeçilen alacak borçlunun defterinde özel bir karşılık hesabına alınır ve üç yıl bekletilir. Alacaktan vazgeçildiği yıldan itibaren bu süre içinde zararla itfa edilmeyen karşılık, dönem kazancına eklenerek vergiye tabi tutulur. Ancak üç yıllık süre dolmadan işin terki, devir ve ölüm halinde karşılık hesabında bekleyen vazgeçilen alacaklar kara eklenir.
Sonuç
Konumuzda Vergi Usul Kanunu’nun 322, 323 ve 324. maddelerinde yer alan Değersiz alacaklar, Şüpheli Ticari Alacaklar ve Vazgeçilen alacaklarda dikkat edilmesi gereken hususlara değindik.
Mükelleflerin ileride soruna neden olabilecek bu tür işlemleri nedeniyle yukarıda kısaca değindiğimiz açıklamalara riayet etmeleri yararlarına olacaktır.
Yıldırım ERCAN
http://www.huseyinust.com/