VERGİSEL AÇIDAN VE TMS AÇISINDAN STOKLARIN DEĞERLEMESİI- GİRİŞ
Stokların değerlemesinde esas amaç, hem ticari hem de mali kâr açısından stoklarla ilgili olarak ortaya çıkan işletmenin dönem kârı veya zararını doğru ve güvenilir bir şekilde tespit etmektir. Kârın veya zararın doğru ve güvenilir bir şekilde tespit edilebilmesi içinse stokların değerinin doğru olarak hesaplanması gereklidir. Vergi Kanunları açısından kâr ve zararın doğru tespit edilmesi için Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye ilişkin hükümlerine bağlı kalınması, yürürlüğe girecek Ticaret Kanunu açısından stokların doğru değerlenmesi içinse Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu tarafından yayımlanan “TMS 2 Stoklar(1)” Standardında uygun hareket edilmesi gerekmektedir (Yeni Ticaret Kanunu’na göre 01.01.2013 tarihinden itibaren bu standardın uygulanması zorunludur). Bu makalemizin ilerleyen bölümlerinde her iki düzenleme açısından stokların tabi tutulacağı düzenlemelere yer verilecektir.
II- VERGİSEL AÇIDAN STOKLARIN DEĞERLEMESİ
VUK’un 274. maddesinde stokların maliyet bedeli ile değerleneceği belirtilmiş olup, yine aynı Kanun’un 262. maddesinde de maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği belirtilmiştir.
VUK’un 274. maddesine göre değerleme ölçüsü maliyet bedeli olarak belirlenmiş olmakla birlikte, stokların özelliklerine göre Vergi Usul Kanunu açısından aşağıda belirtilen ilgili madde hükümleri dikkate alınarak değerlemeye tabi tutulur.
♦ Satın alınan malların değerlemesinde VUK’un 274. maddesi hükmü dikkate alınır.
♦ İmal edilen malların değerlemesinde VUK’un 275. maddesi hükmü dikkate alınır.
♦ Zirai mahsullerin ve hayvanların değerlemesinde VUK’un 276-277. maddeleri hükümleri dikkate alınır.
♦ Değeri düşen malların değerlenmesinde ise VUK’un 278. maddesi hükmü dikkate alınır.
A- SATIN ALINAN MALLARIN DEĞERLEMESİ
VUK’un 274. maddesinde satın alınan ve imal edilen emtianın maliyet bedeliyle değerleneceği belirtilmiş olup, VUK’un 274. maddesinde satın alınan malların maliyet bedeline nelerin gireceği ya da nelerin girmeyeceği yönünde herhangi bir belirleme yapılmamıştır.
Bu nedenle satın alman malların maliyet bedelinin tespitinde, sadece 262. maddede yapılan maliyet bedeli tanımına göre belirlenmesi gerekecektir. Bu tanıma göre, malların maliyet bedeli, satın alma nedeniyle yapılan ödemelere bu ödemelere ilişkin olarak yapılan bilumum giderlerin toplamıdır.
Yurt içinden satın alınan malların aşağıda sayılan ve malı satın alan tarafından ödenen bu giderleri malın maliyetine dahil edilmesi gerekmektedir.
♦ Emtianın satın alma bedeli,
♦ Emtianın işyerine getirilmesi için yapılan nakliye ve hamaliye giderleri,
♦ Emtianın alımı ile ilgili olarak ödenen sigorta giderleri,
♦ Alış komisyonları,
♦ Emtia ile ilgili finansman giderleri (bu giderlere ilişkin özel durum aşağıdaki bölümde açıklanmıştır),
♦ Emtianın işletmeye getirilmesi aşamasına kadar yapılan depolama giderleri.
Satın alınan emtiaya bağlı olarak ortaya çıkan faiz ve kur farklarının maliyet bedeline dâhil edilip edilemeyeceği konusunda 238 Seri No.lu VUK Genel Tebliği’nde açıklamalar yapılmış olup, söz konusu Tebliğ’e göre;
● Emtianın satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Stokta kalan emtia ile ilgili olarak daha sonra ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır.
● İşletmelerin finansman temini maksadıyla bankalardan veya benzeri kredi müesseselerinden aldıkları krediler için ödedikleri faiz ve komisyon giderlerinden dönem sonu stoklarına pay vermeleri zorunlu bulunmamaktadır. Buna göre mükellefler söz konusu ödemelerini doğrudan gider olarak kaydedebilecekleri gibi, diledikleri takdirde stokta bulunan emtiaya isabet eden kısmı maliyete dahil edebileceklerdir.
● Benzer şekilde kurlardaki düşüş nedeniyle lehe kur farkı oluştuğu durumda da; söz konusu mallar satıldığı takdirde lehe oluşan kur farklarının doğrudan gelir yazılması, satılmayıp işletme stoklarında yer almaya devam ettiği bir durumda ise mükellefin tercihine bağlı olarak emtianın maliyetinden düşülmesi veya doğrudan gelir kaydedilmesi gerekecektir.
● Vadeli olarak satın alınan emtialarla ilgili olarak satıcılara ödenen ve satış faturasında gösterilen vade farkları emtianın maliyet bedelinin bir unsurudur. Vade farklarının satış faturasına eklenmeyip, ayrıca fatura edilmesi de durumu değiştirmeyecek ve emtianın alındığı anda tutarı belli olan vade farklarının ilgili olduğu emtianın maliyetine eklenmesi gerekecektir. Ancak emtianın alımı aşamasında söz konusu olmayıp, alıcının borcunu belirlenen vadede ödeyememesi gerekçesiyle doğan ve ayrıca fatura edilen vade farklarının ise emtia maliyetine eklenmeyip, finansman giderleri kapsamında değerlendirilmesi gerekecektir.
● Iskontolarda ise, mal alımı anında yapılan ıskonto tutarı faturada gösterilir ve alınan mal bedelinden düşülür. Dönemler itibariyle veya yılsonlarında, alınan mal miktarına bağlı olarak satıcı tarafından yapılan ıskontolar, ciro primi olarak bilinmektedir. Bu tutarlar mal alış maliyetiyle ilişkilendirilmeksizin doğrudan gelir yazılmaktadır. Yine ciro primine karşılık bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir yazılır, bu tutar aynı zamanda bedelsiz alınan malın alış bedeli olarak kaydedilir. Söz konusu mallar işletme aktifinde bu bedelle gösterilir.
B- İMAL EDİLEN EMTİANIN DEĞERLEMESİ
Vergi Usul Kanunu’nun 275. maddesi hükmüne göre; imal edilen emtia da maliyet bedeli ile değerlenmekte olup ve maliyet bedeli (Tam ve Yarı Mamuller İçin) aşağıdaki bedellerden oluşur.
a) Mamulün üretiminde kullanılan iptidai ve ham maddelerin bedeli,
b) Mamule isabet eden işçilik,
c) Genel Üretim Giderlerinden mamule düşen pay,
d) Genel Yönetim Giderlerinden mamule düşen pay (bu giderlerin mamul maliyetine ilave edilmesi ihtiyari olup, bu giderler doğrudan gider kalemi olarak da dikkate alınabilir).
Münhasıran ilgili mamulün üretildiği birimlerde çalışan personele ödenen doğrudan işçilik ücretleri doğrudan doğruya üretilen mamulün maliyetine ilave edilmesi gerekir. Birden fazla mamulün üretildiği birimlerde çalışan personelin ücretleri ise bu mamullerin maliyetlerine belli kriterler dikkate alınmak suretiyle dağıtılabilir. Gerek doğrudan gerekse dolaylı işçilik giderleri mamul maliyetine firmaya olan maliyetleri üzerinden dahil edilirler. Bir başka deyişle; ödenen brüt ücretler, yasal yükümlülüklerin işveren hisseleri, işçi istihdam etmek için yapılan giderler vb. maliyetin tespitinde dikkate alınır.
VUK’un 275/5. maddesinde ambalaj malzemesi bedelinin imal edilen malın maliyetine eklenmesi gerektiği açıkça belirtilmiş olup, bu durum ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zorunlu olan mallar için geçerlidir. Piyasaya sürülmesi için ambalajlanması şart olmayan mallar için ise kullanılan ambalaj bedellerinin maliyete eklenmesi zorunluluğu bulunmamaktadır.
Firelerde ise ticari ve sinai faaliyetin normal icapları dahilinde alım, satım, taşıma veya üretim sürecinde meydana gelen kayıpların (firelerin) takdir komisyonuna başvurulmadan da gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınması mümkündür(2). Yine aynı Mukteza’da her zaman için takdir komisyonuna başvurulmasının güçlüğü dolayısıyla bağlı bulunulan oda, kurum veya kuruluşların tespit ettikleri fire oranlarının da göz önünde bulundurularak fiilen meydana gelen kayıpların bilirkişilerden oluşmuş komisyon nezdinde tespit edilmek suretiyle imhasının yapılması, istenildiğinde bu tutanakların ibrazı şartıyla muhasebe kayıtlarına doğrudan gider veya maliyet unsuru olarak intikalinin de mümkün olduğu belirtilmiştir.
VUK’un 278. maddesi uyarınca maliyet hesaplanması mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar, emsal bedeli ile değerlenmektedir. Bu durumda belli bir değeri olan imalat artıkları emsal bedelle değerlenir. Bu şekilde yapılacak olan emsal bedel tespitinin ardından bulunan değer ya mamul birim maliyetinin hesaplanmasında imalat maliyetinden düşülür ya da bu dönem içinde mamullerin satılmaları halinde elde edilen değerler satış hâsılatı olarak gelir yazılır. Yine dönem sonu itibariyle mevcut imalat artıkları da emsal bedelle değerlenerek envanterde gösterilmek zorundadır. Bununla beraber hiçbir ekonomik değeri olmayan ve atılan imalat artıkları değerleme konusu yapılmaz.
C- STOKLARA İLİŞKİN DÖNEM SONU DEĞERLEME
VUK’un 274. maddesine göre, emtianın değerleme günündeki satış fiyatı, maliyet bedeline kıyasla % 10 veya daha fazla düşüklük gösteriyorsa, bu durumda maliyet bedeli yerine 267. maddenin ikinci fıkrasında yer alan emsal bedeline göre de değerleme yapılabilir.
VUK’un 278. maddesinde yazılı nedenlerle değerini kısmen veya tamamen kaybeden emtia emsal bedeli ile değerlenir. Madde hükmü aynen şöyledir:
“Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir.”
Ticari mallarla ilgili olarak bu şekilde değerleme yapabilmek için: değer kaybı ticari faaliyetin normal gerekleri dâhilindeki bozulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma vb. olaylar sonucunda ya da yangın, deprem, su basması gibi bir doğal afet nedeniyle oluşmalıdır. Kıymeti düşen emtianın değerini tespit için takdir komisyonlarına başvurularak emsal bedelin tespitinin yapılması istenir ve tespit edilecek emsal bedel (Sıfır dahi olsa) değerlemede esas alınır.
Gelir İdaresi, malların herhangi bir şekilde çalınması halinde; bu malların, kıymeti düşen mallar olarak değerlenmesini veya uğranılan zararın vergi matrahı ile ilişkilendirilmesini kabul etmemektedir. İdareye göre bu malların bedeli sermayede meydana gelen bir azalmadır. Çalınan veya kaybolan malların, mükelleflerin durumu tevsik eden belgelerine istinaden, hesap dönemi sonunda gelir tablosunda stoklar arasında gösterilmesi, takip eden dönem başında ise stoklar arasından çıkarılmaları gerekmektedir. Bu şekilde çalınan veya kaybolan malların değeri gider olarak kaydedilmemiş olacaktır.
III- TMS/TFRS AÇISINDAN STOK-LARIN DEĞERLEMESİ
“TMS 2 Stoklar” Standardı 31.12.2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 15.01.2005 tarih ve 25701 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış, olup bu standardın amacı stoklarla ilgili muhasebe işlemlerini açıklamaktır (Yeni bir düzenleme veya erteleme yapılmadığı sürece, söz konusu Standart Yeni Ticaret Kanunu’na göre 01.01.20013 tarihinden itibaren zorunlu olarak tüm işletmelerce uygulanacaktır). Bu standarda göre, muhasebede stokların muhasebeleştirilmesi ile ilgili temel konu, stokların bir varlık olarak muhasebeleştirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleşen gelirler ile karşılaştırılacak olan ilgili maliyetin belirlenmesidir.
TMS 2’ ye göre stok, tekrar satılmak üzere satın alınan ticari malları kapsar. Bu nedenle aşağıda sayılanlar bu standart açsından stok olarak kabul edilecektir.
(a) İşin normal akışı içinde (olağan işletme faaliyetleri kapsamında) satılmak için elde tutulan;
(b) Satılmak üzere üretilmekte olan ya da
(c) Üretim sürecinde ya da hizmet sunumunda kullanılacak ilk madde ve malzemeler şeklinde bulunan varlıklardır.
TMS 2’ye göre stoklar, maliyet ve net gerçekleşebilir değerin düşük olanı ile değerlenir. Stokların maliyeti; tüm satın alma maliyetlerini, dönüştürme maliyetlerini ve stokların mevcut durumuna ve konumuna getirilmesi için katlanılan diğer maliyetleri içerir. Net gerçekleşebilir değer ise; işin normal akışı içinde, tahmini satış fiyatından, tahmini tamamlanma maliyeti ve satışı gerçekleştirmek için gerekli tahmini satış giderleri toplamının, düşürülmesiyle elde edilen tutarı ifade eder.
TMS 2’ye göre stokların maliyeti; satın alma fiyatı, ithalat vergileri ve diğer vergiler (firma tarafından vergi idaresinden iade alınabilecekler hariç) ve nakliye, yükleme boşaltma maliyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin elde edilmesiyle doğrudan bağlantısı kurulabilen diğer maliyetlerden oluşur. Ticari ıskontolar ve benzeri diğer indirimler, satın alma maliyetinin belirlenmesinde indirim konusu yapılır. Görüldüğü üzere vergisel açıdan ve TMS açısından stokların maliyeti paralellik arzetmektedir. Stok maliyeti açsından Vergi Usul Kanunu ve TMS arasındaki tek fark finansman giderlerine ilişkindir. TMS açısından stoklarla ilgili olsa da finansman giderlerinin tamamı (kur farkı, faiz) doğdukları dönemde doğrudan gider yazılırken vergi uygulaması açısından emtianın satın alınıp işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan kur farklarının maliyete intikal ettirilmesi zorunludur. Stokta kalan emtia ile ilgili olarak daha sonra ortaya çıkacak kur farklarının ise, ilgili bulundukları yıllarda gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmesi mümkün bulunmaktadır. Yine Vergi Usul Kanunu açısından da (238 no.lu VYKGT) işletmelerin finansman temini maksadıyla bankalardan veya benzeri kredi müesseselerinden aldıkları krediler için ödedikleri faiz ve komisyon giderlerinden dönem sonu stoklarına pay vermeleri zorunlu bulunmamaktadır. Bankadan kullanılan kredilere ilişkin kredi faizi ve komisyonlar TMS açısından doğrudan gider yazılmaktadır. Buradaki fark banka kredi faiz ve komisyonlarının gider yazılması veya maliyete verilmesi vergisel olarak mükellefin tercihine bırakılmışken, bu tür giderlerin TMS açısından doğrudan gider yazılması zorunludur.
TMS açısından borçlanma maliyetlerinin, ilgili iktisadi kıymetin maliyetine dahil edilmesi ile ilgili olarak tek istisna TMS 23’de düzenlenen özellikli varlıklardır. TMS 23’e göre bir özellikli varlığın elde edilmesi, inşası veya üretimi ile doğrudan ilişkilendirilebilen borçlanma maliyetleri bu varlığın maliyetinin bir parçasını oluşturur. Diğer borçlanma maliyetleri gider olarak muhasebeleştirilir. Yine aynı standarda göre özellikli varlık, amaçlanan kullanıma veya satışa hazır duruma getirilebilmesi zorunlu olarak uzun bir süreyi gerektiren varlıklardır (Örneğin bir binanın yapılması, bir geminin inşası gibi).
TMS 2’de aşağıdaki giderlerin stokların maliyetine dahil edilmeyeceği, bunların gider yazılacağı açıkça belirtilmiştir.
a) Normalin üstünde gerçekleşen, ilk madde ve malzeme (fire ve kayıplar), işçilik ve diğer üretim maliyetleri,
b) Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu olanlar dışındaki depolama giderleri,
c) Stokların bulunduğu konum ve duruma gelmesinde katkısı olmayan genel yönetim giderleri ve
d) Satış giderleri.
TMS 2 açısından imal edilen mamullerin maliyeti, stokların dönüştürme maliyetleri; direkt işçilik giderleri gibi, üretimle doğrudan ilişkili maliyetleri kapsar. Bu maliyetler ayrıca ilk madde ve malzemenin mamule dönüştürülmesinde katlanılan sabit ve değişken genel üretim giderlerinden sistematik bir şekilde dağıtılan tutarları da içerir. Sabit genel üretim maliyetleri; amortisman, fabrika binası ve teçhizatının bakım onarım giderleri gibi, üretim miktarından bağımsız olarak nispeten sabit kalan dolaylı üretim maliyetleri ile fabrikanın yönetim ve idaresi ile ilgili maliyetlerdir. Değişken genel üretim giderleri, endirekt (dolaylı) malzeme ve endirekt (dolaylı) işçilik gibi, üretim miktarı ile birlikte doğru orantılı olarak değişen dolaylı üretim maliyetleridir.
Standart, normal kapasite üretim düzeyinden sapılması durumunda, üretilen ürün birimlerine dağıtılan sabit genel üretim gideri tutarının arttırılamayacağını; dağıtılmamış genel üretim giderlerinin ise gerçekleştiği dönem içerisinde gider olarak muhasebeleştirileceğini açıkça belirtmektedir. Yine Standarda göre her bir üretim birimine dağıtılan sabit genel üretim gider tutarı, düşük kapasite ya da atıl kapasite nedeniyle arttırılmaz. Dağıtılmayan genel üretim giderleri, gerçekleştiği dönemde gider olarak kaydedilerek sonuç hesaplarına alınır. Çok yüksek üretim olan dönemlerde, her bir üretim birimine dağıtılmış sabit genel üretim gideri payı düşer, böylece stoklar yüksek maliyetten değerlenmemiş olur. Değişken genel üretim giderleri, üretim tesislerinin gerçek kullanıma bağlı olarak her bir üretim birimine dağıtılır. TMS 2 ile önceki bölümde açıkladığımız VUK’un stokların değerlenmesine ilişkin hükümlerinin karşılaştırılmasında görüleceği üzere VUK açısından genel yönetim giderlerinden üretilen mamule ilişkin pay verilemesi ihtiyarı bir durum olmakta iken (VUK md. 275), bu durum TMS açısından genel üretim giderlerinden mamule doğrudan ilişkilendirilenlerin maliyet atılacağı açıkça belirtilmiştir.
TMS 2’ye göre stokların maliyeti, normal şartlarda birbirleri ile ikame edilemeyen stok kalemleri ile özel projeler için üretilen veya satın alınan mal veya hizmetlerin maliyeti, her bir varlığa ilişkin özel maliyeti dikkate alınarak belirlenir (Gerçek parti maliyet yöntemi). Bunun dışında kalan stokların maliyeti, ilk giren ilk çıkar (FİFO) veya ağırlıklı ortalama maliyet yöntemlerinden (formüllerinden) biri uygulanarak belirlenir. Bir işletme benzer özelliklere ve benzer kullanıma sahip tüm stoklar için aynı maliyet hesaplama yöntemini kullanır. Türü veya kullanım alanları itibarıyla farklı olan stoklar için, farklı maliyet hesaplama yöntemleri kullanılabilir. Görüldüğü üzere TMS 2 de stokların değerlemesi için maliyeti birebir tespit edilen stokların dışında kalanların maliyetlerinin FİFO veya ağırlıklı ortalama usullerinden biri ile değerleneceği belirtilmişken, vergisel açıdan bunlara ilaveten için maliyeti birebir tespit edilen stokların dışında kalanların maliyetlerinin LİFO yönteminde göre de değerlenmesine rağmen TMS 2’de LİFO yöntemine göre değerlemeye yer verilmemiştir.
Daha önceki bölümde belirttiğimiz üzere, vergisel açıdan mali kâr tespit edilirken eğer stoklarda bir değer düşüklüğü veya kayıp varsa bu kayıp veya değer düşüklüğü VUK’un 278. maddesi uyarınca giderleştirilir. Bu durum TMS açısından da “Net Gerçekleşebilir Değer” uygulamasıyla aynı amaca hizmet etmektedir. TMS 2’ye göre stokların maliyeti; stokların zarar görmesi, kısmen veya tamamen kullanılmaz hale gelmesi ya da satış fiyatlarının düşmesi gibi durumlarda geri kazanılamayabilir ve stok maliyeti geri kazanılabilir tutardan daha yüksek olabilir. Stokların maliyeti, tahmini tamamlanma maliyeti veya tahmini satış maliyetinin artması durumunda da geri kazanılamayabilir. Stoklar mali tablolarda, kullanımları veya satılmaları sonucunda elde edilmesi beklenen tutardan daha yüksek bir bedelle izlenemez. Maliyetlerin kullanım veya satış sonucu elde edilecek tutardan yüksek olması durumunda, stok değer düşüklüğü karşılığı ayrılır. Stok maliyetlerinin net gerçekleşebilir değere indirgenmesi, stokların maliyet veya net gerçekleşebilir değerden düşük olanıyla değerleme ilkesiyle uyumludur. TMS 2’ye göre stokların elde etme maliyetleri, söz konusu standarda belirtilen istisnalar hariç, her bir stok kalemi bazında net gerçekleşebilir değerlerine indirilir. Bu indirim stok değer düşüklüğü karşılığı ayırmak suretiyle yapılır.
Net gerçekleşebilir değerin tahmini, hesaplama anında mevcut güvenilir kanıtlara göre stokların satılması durumunda elde edilmesi beklenen satış tutarları esas alınarak yapılır. Bu tahminler, dönem sonundaki mevcut koşullarla uyumlu oldukları ölçüde, dönem sonundan sonra oluşan fiyat ve maliyet dalgalanmalarıyla doğrudan bağlantılı olan olayları da dikkate alır.
TMS 2’de açıklandığı üzere, net gerçekleşebilir değere ilişkin tahminler yapılırken, ayrıca, stokların elde tutulma amacı da dikkate alınır. Örneğin, taahhüt edilen kesin satış veya hizmet sözleşmelerini yerine getirmek için elde tutulan stokların net gerçekleşebilir değerinin belirlenmesinde, sözleşme fiyatı esas alınır. Elde tutulan stoklar, satış sözleşmelerinde belirtilenlerden fazla ise, fazla olan kısmın net gerçekleşebilir değeri, genel satış fiyatları dikkate alınarak belirlenir. Taahhüt edilen kesin satış tutarından daha fazla stokun elde bulundurulması veya bir satın alma taahhüdünün olması nedeniyle ortaya çıkabilecek karşılıklar veya koşullu borçlar, “TMS 37 Karşılıklar, Koşullu Borçlar ve Koşullu Varlıklar” Standardında yer alan hükümler çerçevesinde işleme tabi tutulur.
Her finansal tablo dönemi itibariyle, net gerçekleşebilir değer yeniden gözden geçirilir. Daha önce stokların net gerçekleşebilir değere indirgenmesine neden olan koşulların geçerliliğini kaybetmesi veya değişen ekonomik koşullar nedeniyle net gerçekleşebilir değerde artış olduğu kanıtlandığı durumlarda, ayrılan değer düşüklüğü karşılığı iptal edilir (iptal edilen tutar önceden ayrılan değer düşüklüğü tutarı ile sınırlıdır). Böylece yeni kayıtlı değer, maliyet ve revize edilen net gerçekleşebilir değerden düşük olanıdır. Bu durum, satış fiyatındaki düşme nedeniyle net gerçekleşebilir değeri üzerinden finansal tablolarda izlenen stok kalemlerinin, izleyen finansal tablo döneminde işletme bünyesinde bulunması ve satış fiyatının artması durumunda söz konusu olur.
Yine TMS 2’ye göre stoklar satıldığında, bu stokların kayıtlı değeri, bu stoklarla ilgili hasılatın finansal tablolara alındığı dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Stokları net gerçekleşebilir değerine indirgeyen stok değer düşüklüğü karşılık tutarları ve stoklarla ilgili kayıplar, indirgemenin ve kayıpların oluştuğu dönemde gider olarak muhasebeleştirilir. Net gerçekleşebilir değerin artışından dolayı iptal edilen stok değer düşüklüğü karşılık tutarı, iptalin gerçekleştiği dönemin tahakkuk eden satış maliyetini azaltacak şekilde muhasebeleştirilir. İşletmelerde kullanılmak üzere imal ve inşa edilen varlıklar için kullanılan stoklar, bu varlıkların maliyetine yüklenerek varlıkların hizmet süresi içinde gidere dönüştürülür.
(*) Vergi Başmüfettişi (E. Baş Hesap Uzmanı)
(1) 31.12.2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için uygulanmak üzere ilk olarak 15.01.2005 tarih ve 25701 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(2) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın, B.07.1.GİB.4.06.18.02/32278 sayılı Muktezası.
Yazar:Ali TUĞLU*
Yaklaşım / Aralık 2011 / Sayı: 228
http://www.yaklasim.com/mevzuat/dergi/makaleler/20111220647.htm
