ANAYASA MAHKEMESİ KARARI

13 Ekim 2012 CUMARTESİ
Resmî Gazete
Sayı : 28440

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:
Esas Sayısı : 2011/10
Karar Sayısı : 2012/98
Karar Günü : 21.6.2012
İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Ankara 19. İş Mahkemesi
İTİRAZIN KONUSU : 31.5.2006 günlü, 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 51. maddesinin, 17.4.2008 günlü, 5754 sayılı Kanun’un 31. maddesiyle eklenen üçüncü fıkrası ile son fıkrasının Anayasa’nın 2. ve 10. maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir.

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI

 

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:
Esas Sayısı : 2011/38
Karar Sayısı : 2012/89
Karar Günü : 31.5.2012
İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Bursa 2.Vergi Mahkemesi
İTİRAZIN KONUSU : 4.1.1961 günlü, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3.4.2002 günlü, 4751 sayılı Kanun’un 1. maddesi ile değiştirilen mükerrer 49. maddesinin (b) fıkrasının üçüncü paragrafında yer alan “Takdir komisyonlarının bu kararlarına karşı kendilerine karar tebliğ edilen daire, kurum, teşekküller ve ilgili mahalle ve köy muhtarlıkları onbeş gün içinde ilgili vergi mahkemesi nezdinde dava açabilirler.” cümlesinin, Anayasa’nın 2., 36. ve 125. maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir.

-TİCARİ KAZANÇTA TAHAKKUK ESASI VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY - VERGİLENDİRME DÖNEMİ KAPANDIKTAN SONRA KESİLEN ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI

Danıştay 4. Dairesi

Tarih : 29.06.2011

Esas No : 2010/712

Karar No : 2011/5838 VUK Md. 19, 353

1- TİCARİ KAZANÇTA TAHAKKUK ESASI VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY 2- VERGİLENDİRME DÖNEMİ KAPANDIKTAN SONRA KESİLEN ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI

1- Ciroya bağlı olarak belirlenen lisans ücretinin garanti edilen kısmı için, ticari kazançta geçerli olan tahakkuk esasının sonucu olarak vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği,

2- Vergilendirme dönemi kapandıktan sonra düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı hk.

İstemin Özeti: 2003 yılı işlemleri incelenen davacı şirket adına re’sen salınan 2003 yılı kurumlar vergisi, 2003/7-9 dönemi geçici vergi ile kesilen vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Vergi Mahkemesi kararıyla; davacının 18.9.2003 tarihli lisans sözleşmesiyle “...” isminin kullanım hakkını 2 yıllığına ... Kozmetik ve Parfümeri Ürünleri Ticaret Limited Şirketi’ne devrettiği, lisans ücretinin, satılacak ürünler üzerinden %10 lisans ücreti+KDV olarak belirlendiği, 125.000 Euro+KDV nin cirodan doğacak lisans ücretine mahsup edilmek üzere garanti edildiği, davacı şirket tarafından elde edilen 125.000 Euro+KDV tutarında bedel için 2004 yılında fatura düzenlenerek kayıt ve beyanlara yansıtıldığı, vergiyi doğuran olayın 2003 yılında gerçekleştiği ileri sürülerek tarhiyat yapıldığı, ticari kazançta geçerli olan tahakkuk esasının gelir ve giderin mahiyet ve miktar itibarıyla kesinleşip, hukuken istenebilir duruma gelmesi olarak tanımlanabileceği, olayda bedelin satışlara bağlı olduğu ve sözleşme tarihi itibarıyla kesinleşmiş sayılamayacağı gibi isim hakkının kullanılmaya başlandığı zaman açısından karşıt inceleme yapılmadığı, bu nedenle tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle vergi ve cezaların kaldırılmasına karar verilmiştir. Davalı idare, hukuka aykırı olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: 2003 yılı işlemleri incelenen davacı şirket adına re’sen salınan 2003 yılı kurumlar vergisi, 2003/7-9 dönemi geçici vergi ile kesilen vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezasını kaldıran Vergi Mahkemesi kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin 1. fıkrasının (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiş, 19. maddesinde ise, vergi alacağının vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı hükmüne yer verilmiştir.

Türk vergi sisteminde ticari kazançta tahakkuk esası geçerlidir. Tahakkuk, gelirin mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşmesidir. Bunun için geliri doğuran muamelenin eksiksiz olarak tekemmül etmiş olması gereklidir.

Dosyanın incelenmesinden; davacının 18.09.2003 tarihli lisans sözleşmesiyle “...” isminin kullanım hakkının 2 yıllığına ... Kozmetik ve Parfümeri Ürünleri Ticaret Limited Şirketi’ne devrettiği, lisans ücretinin, satılacak ürünler üzerinden %10 lisans ücreti+KDV olarak belirlendiği, 125.000 Euro+KDV nin cirodan doğacak lisans ücretine mahsup edilmek üzere garanti edildiği ve bunun 50.000 Euro+KDV kısmının 7 gün içinde, kalan 75.000 Euro+KDV kısmının ise 2 ay içinde ödeneceğinin kararlaştırıldığı ve söz konusu tutarların 25.9.2003 ve 21.11.2003 tarihlerinde banka kanalıyla tahsil edildiği anlaşılmaktadır.

Uyuşmazlıkta, “...” isminin kullanım hakkının 18.9.2003 tarihinde devredildiği, lisans ücretinin ciroya bağlı olarak belirlenmesine rağmen 125.000 Euro+KDV kısmının garanti edildiği ve aynı yıl içinde bu tutarın tahsil edildiği, ciroya bağlı olarak belirlenen tutarın garanti edilen tutarı aştığının tespiti halinde aradaki farkın tahsil edileceği hususu tartışmasızdır. Buna göre; vergiyi doğuran olay 125.000 Euro+KDV açısından 2003 yılında gerçekleşmiş olup, bu tutarın talep edilebilir hale geldiği anlaşılmaktadır. Bu bedelin tahsil edilip edilmemesi önem arz etmediği gibi, bu tutarın 2003 yılında tahsil edildiği hususunda da bir ihtilaf bulunmamaktadır.

Bu durumda, inceleme raporunda eleştiri konusu edilen 125.000 Euronun 2003 yılında gelir yazılması gerekmekte olup, tarhiyatı kaldıran Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.

Özel usulsüzlük cezasına ilişkin temyiz istemine gelince;

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun, vergi kanunlarının uygulanması ve ispatı düzenleyen 3. maddesinin (A) bendinde, “Vergi Kanunu” tabirinin bu kanun ile bu kanun hükümlerine tâbi vergi, resim ve harç kanunlarını ifade ettiği kurala bağlandıktan sonra ikinci fıkrada; vergi kanunlarının lâfzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği ve lâfzın açık olmadığı hallerde vergi kanunları hükümlerinin, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanması öngörülmüştür.

Vergi Usul Kanunu’nun vergi cezalarına ayrılmış ikinci kısmının birinci bölümü vergi ziyaı cezasına, ikinci bölümü usulsüzlüklere, üçüncü bölümü ise hürriyeti bağlayıcı ceza ile cezalandırılacak vergi suç ve cezalarına ilişkindir. Fatura ve benzeri evrak verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmamasının yaptırıma bağlandığı 353. maddede; bu yaptırımın uygulanmasını gerektiren eylemin, gerçekleştiği vergilendirme döneminden sonraki zaman diliminde ve özellikle eylemin vergi kaybı yaratmasından sonra da uygulanıp uygulanmayacağı konusunda bir açıklık bulunmamaktadır. Her ne kadar maddenin sondan bir önceki fıkrasında; maddede yazılı usulsüzlükler sonucunda vergi ziyaı da meydana geldiği takdirde bu ziyaın gerektirdiği vergi cezalarının ayrıca kesileceği düzenlenmiş ise de; tersine durumlarda ve özellikle takvim yılının kapanmasından sonra belirlenen ve vergi kaybı bulunan her olayda ilgililere ayrıca özel usulsüzlük cezası da kesileceği yolunda bir düzenleme yapılmamıştır.

Vergilendirme döneminin kapanmasından sonra yapılan vergi incelemeleriyle bir kısım hasılatın veya kimi işlemlerin kayıt ve beyan dışı bırakıldığının saptanmasından dolayı, vergilendirme döneminde yasanın şekle ve usule ilişkin kurallarına da aykırı davranılmış olduğu çıkarımıyla özel usulsüzlük cezası kesilmesine olanak bulunup bulunmadığının, yukarıda belirtilen nedenle ve Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (A) bendindeki düzenleme gereğince özel usulsüzlükler ve cezalarının öngörülmüş amacı ve diğer maddelerle olan bağlantısı gözönünde tutularak belirlenmesi gereklidir.

Yürürlükte kaldığı 31.12.1980 tarihine kadar uygulanan ve 04.01.1961 tarihinde kabul edilen, 10, 11 ve 12 Ocak 1961 günlü ve 10703, 10704 ve 10705 sayılı Resmi Gazete’lerde yayımlanarak, 01.01.1961 tarihinde yürürlüğe giren 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun, 30.12.1980 tarihinde kabul edilen 31.12.1980 günlü ve mükerrer 17207 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak 01.01.1981 tarihinde yürürlüğe giren 2365 sayılı Yasa ile değişmeden önceki 353. maddesinde ilk kez, fatura ve benzeri evrak vermeyen ve almayanların cezası olarak ve özel usulsüzlük cezası adı altında yapılan düzenlenmede de yer aldığı üzere özel usulsüzlük cezası, şekle ve usule aykırılıkların yaptırımıdır.

Yukarıda belirtilen ve yasa yapıcı tarafından fatura ve benzeri belgelerin alınıp verilmemesi suretiyle mükelleflerin belge düzenine aykırı davranışlarının vergi kaybı doğup doğmamasına bakılmaksızın ve vergi kaybı doğmasını önleyici biçimde yaptırıma bağlanmasının amaçlandığı anlaşılmaktadır. Dolayısıyla 353. madde, takvim yılının kapanmasından sonra ve zamanaşımı içinde vergi incelemesiyle belirlenen ve vergi kaybı doğuran olaylardan yola çıkılarak, yılı içinde belge düzenine de aykırı davranıldığı yaklaşımıyla ceza kesilmesini öngören bir düzenleme içermemektedir.

2003 vergilendirme dönemine ilişkin işlemleri incelenen davacı adına hesap döneminin kapanmasından sonra düzenlenen vergi inceleme raporunda, “...” isminin kullanım hakkının devri karşılığında fatura düzenlenmediği sonucuna ulaşılarak özel usulsüzlük cezası kesilmesi maddenin getiriliş amacına uygun düşmediğinden özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar veren Vergi Mahkemesi kararı sonucu itibarıyla hukuka uygun görülmüştür.

Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi tarhiyatına ilişkin kısmının bozulmasına vergi aslı yönünden oybirliğiyle, vergi ziyaı cezası yönünden oyçokluğuyla, özel usulsüzlük cezasına ilişkin temyiz isteminin reddine ve kararın bu kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle onanmasına karar verildi(*).

DÖVİZ KARŞILIĞI ALINAN AMORTİSMANA TABİ VARLIKLARIN AKTİFLEŞTİRME TARİHİNE KADAR OLUŞAN KUR FARKININ GİDER KAYDI

Danıştay 3. Dairesi
Tarih : 13.09.2011
Esas No : 2009/2169
Karar No : 2011/4680VUK Md. 270, 273 GVK Md. 240/1

DÖVİZ KARŞILIĞI ALINAN AMORTİSMANA TABİ VARLIKLARIN AKTİFLEŞTİRME TARİHİNE KADAR OLUŞAN KUR FARKININ GİDER KAYDI

Döviz karşılığı alınan amortismana tabi varlıklara ilişkin olarak aktifleştirme tarihinden önce yapılan ödeme ile aktifleştirme tarihi arasında oluşan kur farkının malın maliyetine kaydedileceği konusunda 213 sayılı VUK’da açık bir hüküm bulunmadığı gibi genel giderler arasına dahil edilmesine engel bir hüküm de bulunmadığı hk.

İşverenlerin iş kazası koşulları / Celal Kapan

İşverenlerin iş kazası koşulları

Önceki yazılarımızda işçi olarak bir işyerinde çalışanların geçirdiği kazaların, sosyal güvenlik mevzuatı açısından iş kazası olarak kabul edilmesi için gereken koşulları tüm yönleriyle açıklamıştık.

Elektronik ortamda pişmanlık seçeneği işaretlenmeden verilen pişmanlık beyannamesi.

 

Elektronik ortamda pişmanlık seçeneği işaretlenmeden verilen pişmanlık beyannamesi.

Danıştay 4. Dairesi
Tarih : 10.06.2010
Esas No : 2008/997
Karar No : 2010/3500
VUK Md. 371ELEKTRONİK ORTAMDA PİŞMANLIK SEÇENEĞİ İŞARETLENMEDEN VERİLEN PİŞMANLIK BEYANNAMESİ

.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 371. maddesinde düzenlenen pişmanlık hükümlerinden yararlanma şartını kaybetmeyen davacı şirkete, sadece elektronik ortamda pişmanlık seçeneğini işaretlememesi nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezasının yasal olmadığı hk.

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI E.2010/10 (1136 Sayılı Kanun Hk.)

 

18 Şubat 2012 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 28208

 

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI E.2010/11 (3065 SAYILI KANUN HK.)

 

14 Şubat 2012 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 28204

Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:

Esas Sayısı : 2010/11

Karar Sayısı : 2011/153

Karar Günü : 17.11.2011

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Danıştay Dördüncü Daire

İTİRAZIN KONUSU : 25.10.1984 günlü, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasının, 4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendiyle değiştirilen “Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir” şeklindeki son cümlesinin Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırılığı savıyla iptali ve yürürlüğünün durdurulması istemidir.

I- OLAY

2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 1. maddesinin “…amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisi dahil edilmez” bölümünün iptali istemiyle açılan davada, söz konusu Kararın dayanağını oluşturan itiraz konusu kuralın Anayasa’ya aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varan Danıştay Dördüncü Daire iptali için başvurmuştur.

II- İTİRAZIN GEREKÇESİ

Başvuru kararının gerekçe bölümü şöyledir:

“(...) Anonim Şirketi tarafından 19.7.2008 günlü ve 26941 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 2008/13903 sayılı “İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Edilecek Verginin Hesabına Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlere Ait Katma Değer Vergisinin Dahil Edilmemesine İlişkin” Bakanlar Kurulu Kararının, “…amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisi dahil edilmez.” kısmının iptali ve yürütmenin durdurulması istemiyle Başbakanlık ve Maliye Bakanlığı’na karşı açılan dava dosyası incelendi:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, 1 nci maddede sayılan ve katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler nedeniyle bir mal veya hizmetin el değiştirmesi sonucu ilave edilen değerin vergilendirilmesini düzenlemektedir. Bunun için vergiye tabi işlemlerin her aşamasında, yüklenilen katma değer vergisinin, tahsil edilen katma değer vergisinden indirilmesi ve kalan tutarın beyan edilerek, vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Vergi İndirimi” başlıklı 29 uncu maddesinde, “1. Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler: a) Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi, b) İthal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi, c) (3297 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle eklenen bent) Götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi, 2. (5035 sayılı Kanunun 9 ncu maddesiyle değiştirilen ve 1.1.2004’ten geçerli olmak üzere 2.1.2004 tarihinden itibaren yürürlüğe giren fıkra) Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki 28 nci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51’i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan (5615 sayılı Kanunun 13 ncü maddesiyle değiştirilen ve 4.4.2007 tarihinden itibaren yürürlüğe giden ibare) işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi nakden iade edilir. (5766 sayılı Kanunun 12/c maddesiyle değiştirilen ve 6.6.2008 tarihinden itibaren yürürlüğe giren son cümle) Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.” hükmü yer almaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesi ile katma değer vergisinde vergi indirimiyle ilgili genel ilkeler belirlenmiştir. Maddenin 1 nci fıkrasında yer alan düzenleme uyarınca mükellefler, vergiye tabi faaliyetleriyle ilgili olarak satın aldıkları veya ithal ettikleri mal teslimi ve hizmetler nedeniyle ödedikleri veya borçlandıkları vergiyi, adlarına düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmesi şartıyla teslim ettikleri mal veya hizmet karşılığı aldıkları veya alacaklı oldukları katma değer vergisinden mahsup ederek aradaki farkı bağlı oldukları vergi dairesine beyan ederek ödemek suretiyle hazineye intikal ettireceklerdir.

Katma değer vergisinde genel vergi oranı, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 28 nci maddesiyle, vergiye tabi her bir işlem için %10 olarak belirlenmiştir. Ancak, Bakanlar Kurulu belirlenen genel vergi oranını, sosyal ve ekonomik gerekçelerle aynı Kanunla verilen yetkiye dayanarak, dört kata kadar artırılabilmekte veya % 1’e kadar indirilebilmektedir. Bu hallerde, Bakanlar Kurulunca katma değer vergisi oranı indirilen mal veya hizmetin üretiminde, daha önceki bir safhada kullanılan girdiler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi oranının yüksek olması sonucu, indirilebilecek vergi, tahsil edilen vergiden yüksek olabilmektedir. Bu durumda, indirilemeyen vergi, Katma Değer Vergisi Kanununun 29/2 nci maddesi uyarınca maddede sayılan borçlara mahsuben iade edilmekte, mahsuben iade edilemeyen tutar ise nakden iade edilmektedir.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2 nci maddesine, 5766 sayılı Kanunun 12 nci maddesiyle eklenen son cümle ile, Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet gurupları ile sektörler itibarıyla amortismana tabi iktisadi kıymetler için yüklenilen vergiler bakımından iade hakkının kaldırılmasına yönelik olarak yetkilendirilmiş ve Bakanlar Kurulu, 24.12.2007 tarihli ve 2007/13033 sayılı Kararnamenin eki (II) sayılı listenin “B) DİĞER MAL VE HİZMETLER” bölümünün 25 inci sırasında sayılan konaklama tesislerini işleten mükelleflerin, bu kararın yürürlüğe girdiği tarihten sonra, söz konusu sıra kapsamındaki indirimli orana tabi işlemlerine ait iade hesabına, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisinin dahil edilemeyeceğine dair 19.7.2008 günlü ve 26941 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 2008/13903 sayılı kararı almıştır.

Davacı, dilekçesinde Katma Değer Vergisi Kanununun 29/2 nci maddesine, 5766 sayılı Kanunun 12 nci maddesiyle eklenen son cümleyle yapılan düzenleme sonucu Bakanlar Kuruluna verilen, vergi oranı indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırma yetkisinin, Anayasa’nın 73 üncü maddesinin 4 üncü fıkrasında sayılan vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapma yetkilerinden olmadığını, dolayısıyla bu düzenlemenin Anayasaya aykırı olduğunu ileri sürmüştür.

Anayasa’nın 2 nci maddesinde “Türkiye Cumhuriyeti, toplumun huzuru, milli dayanışma ve adalet anlayışı içinde, insan haklarına saygılı, Atatürk milliyetçiliğine bağlı, başlangıçta belirtilen temel ilkelere dayanan, demokratik, laik ve sosyal bir hukuk Devletidir.” denilmek suretiyle Devletin hukuk devleti olduğu belirtilmiştir. 73 üncü maddesinde ise “Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir.” hükmü mevcuttur.

Anayasanın 73 üncü maddesinde, herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü bulunduğu, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının, maliye politikasının sosyal amacı olduğu, vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği ve kaldırılacağı öngörülerek Anayasa’nın 2 nci maddesinde nitelikleri belirtilen hukuk devleti ilkesi, vergilendirme ilkeleri yönünden somut biçimde dile getirilmiştir.

Hukukun egemen olduğu, insan haklarına saygılı, temel hak ve özgürlükleri koruyan, eylem ve işlemleri hukuka uygun olan, vatandaşlarının hukuki güvenceye sahip bulunduğu devlet, hukuk devletidir. Vergilendirme ile ilgili düzenlemeler de tüm temel hak ve özgürlükleri ilgilendiren yasama işlemlerindendir. Çünkü vergi yoluyla devlet hak ve özgürlükleri kullanma ve yararlanmayı olanaklı ya da olanaksız kılabilmektedir. Dolayısıyla “Vergi ödevi” Anayasa’da temel hak ve ödevlerin düzenlendiği ikinci Kısmın, “Siyasi Haklar ve Ödevler” başlıklı Dördüncü Bölümünde tanımlanmıştır.

Hukuk devleti ilkesinin benimsendiği ülkelerde devlet, egemenliğine dayanarak, tek taraflı olarak vergilendirme yetkisine sahip olmasına karşın bu yetkisini sınırsız bir şekilde kullanamamaktadır. Yasama organı bu yetkisini kullanırken Anayasa, yasalar, uluslararası vergi anlaşmaları ve yargı kararları gibi yasamadan ve yargıdan kaynaklanan düzenlemeler ve kararlarla bağlıdır. Vergilendirme yetkisi yani yasama organının vergi koyma, değiştirme ve kaldırma yetkisi kural olarak yasama organı tarafından kullanılmakta ve bu yetkinin sınırlandırılması ancak Anayasa ve yasalarla mümkün olduğundan “verginin yasallığı ilkesi” birey için keyfi ve ölçüsüz vergilendirmeye karşı güvence oluşturmaktadır.

Vergiler, kamu giderlerinin finansman aracı olmaları yanında doğrudan ve etkili biçimde iktisadi ve sosyal amaçları da gerçekleştiren önemli araçlardır. Ancak, devletin görevlerinin artması, kamu hizmetlerindeki sürekliliğin sağlanması, değişimlere ayak uydurulmasının gerekliliği İdareye takdir yetkisi verilmesini zorunlu kılmaktadır. Verginin yasallığı ilkesi çerçevesinde idarenin takdir yetkisi, vergilendirmenin temel öğeleri ile ilgili olmaması şartıyla ayrıntılara ve teknik konulara ilişkin olarak kullanılabilir. Ancak vergilendirme yetkisinin mutlak devri anlamına gelmemektedir. Bu nedenle, Anayasanın 73 üncü maddesinin 4 üncü fıkrası ile Bakanlar Kuruluna verilen yetki, yasada belirlenecek yukarı ve aşağı sınırlar içinde yalnızca muafiyet, istisna, indirim ve oranlarına ilişkin olarak tanınan bir yetki olup, vergi yasalarının başka hükümleriyle ilgili olarak kullanılamaz. 73 üncü maddenin 4 üncü fıkrasının gerekçesinde de bu husus açıklanmış ve “vergi yükünün, muaflık ve istisnaların zamanla artan oranla düşmesini engellemek üzere Kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilmesi ilkesi kabul edilmiştir. Bakanlar Kurulu, bu yetkisini amaç kanununda gösterilen unsurlar içinde kullanabilir” denilmiştir.

Buna göre, Bakanlar Kuruluna verilen yetki, ekonomik ve sosyal kararların alınmasında önemli bir araç olan verginin, muaflık, istisna, indirim ve oranları hususunda uygulamaya ilişkin olarak, işlem yapma yetkisi olup, “verginin yasallığı” ilkesinin gereklerine uygun olarak kullanılması gerekmektedir.

Bu durumda, Katma Değer Vergisi Kanununun 29/2 nci maddesine 5766 sayılı Kanunun 12 nci maddesiyle eklenen son cümle ile Bakanlar Kuruluna verilen “vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırma” yetkisinin, aynı maddeyle, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup, teslim ve hizmetlerin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan verginin, maddede sayılan borçlara mahsuben, mahsuben iade edilemeyen verginin ise nakden iade edileceğine dair kurala aykırı olması ayrıca Anayasanın 73/4 üncü fıkrası ile Bakanlar Kuruluna verilen ve anayasal sınırları çizilen yetkinin dışında, iade hakkının kaldırılmasını içermesi nedeniyle Anayasanın 2 nci ve 73 üncü maddelerine aykırılık teşkil etmektedir.

Bununla birlikte, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29 uncu maddesinin 2 nci fıkrasının son cümlesi, “(5838 Sayılı Kanunun 12’nci maddesiyle değişen ibare, Yürürlük: 28.2.2009) Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir. Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal veya hizmet gurupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.” şeklinde değiştirilmiş ise de; söz konusu yasa maddesinin değiştirilmiş olması Dairemizde bakılmakta olan bu davada uygulanması gereken hukuk kuralı olması nedeniyle Anayasa’ya uygunluk denetiminin yapılmasına engel teşkil etmemektedir. Kaldı ki, yapılan değişiklik sonucu Anayasa’ya aykırılığı ileri sürülen düzenlemeyle Bakanlar Kurulu’na verilen yetkinin değiştirilmediği, aksine sadece amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere değil, mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkının kısmen veya tamamen kaldırılması yönünden genişletildiği görülmektedir. Nitekim, 22.8.2009 günlü, 27327 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 2009/15315 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 2 nci maddesinin (2) numaralı fıkrasında “Mükellefler, bu karar kapsamında teslim edecekleri mallar nedeniyle yüklendikleri ve indirim yoluyla telafi edemedikleri katma değer vergisi bakımından, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin (2) numaralı fıkrasında düzenlenen iade hakkından faydalanamazlar.” şeklinde getirilen düzenlemeyle iade hakkının kaldırılma yetkisi genişletilerek hukuki sorun devam ettirilmiştir.

Açıklanan nedenlerle, davacının Anayasa’ya aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varıldığından, Anayasa’nın 152 nci ve 2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluş ve Görevleri Hakkında Kanun’un 28 inci maddesi uyarınca 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29 uncu maddesinin 2 nci fıkrasında, 5766 sayılı Kanunun 12/c maddesiyle değiştirilen ve 6.6.2008 tarihinden itibaren yürürlüğe giren son cümlenin iptali için yürürlüğün durdurulması istemli olarak Anayasa Mahkemesine başvurulmasına, davanın bu sebeple geri bırakılmasına, dava dosyasının tamamının tasdikli bir örneğinin Anayasa Mahkemesi Başkanlığı’na gönderilmesine 21.10.2009 gününde oybirliğiyle karar verildi.”

III- YASA METİNLERİ

A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun iptali istenilen kuralı da içeren 29. maddesi şöyledir.

“1. Mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak aşağıdaki vergileri indirebilirler:

a) Kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,

b) İthal olunan mal ve hizmetler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi,

c) (Ek alt bent: 03/06/1986 - 3297/9 md.) Götürü veya telafi edici usulde vergiye tabi mükelleflerden gerçek usulde vergilendirmeye geçenlerin, çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisi,

2. (Değişik fıkra: 25/12/2003 - 5035 S.K./9. md.) Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. (Değişik cümle: 04/6/2008 – 5766/12 md.) Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.

3. (Ek bent: 03/06/1986 - 3297/9 md.) İndirim hakkı vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabilir.

4. Maliye ve Gümrük Bakanlığı vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu Kanunun ana ilkelerine uygun olarak gidermeye ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenlemeye yetkilidir.”

B- Dayanılan Anayasa Kuralları

Başvuru kararında, Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine dayanılmıştır.

IV- İLK İNCELEME

Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün 8. maddesi uyarınca, Haşim KILIÇ, Osman Alifeyyaz PAKSÜT, Sacit ADALI, Fulya KANTARCIOĞLU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet ERTEN, Fettah OTO, Serdar ÖZGÜLDÜR, Şevket APALAK, Serruh KALELİ ile Zehra Ayla PERKTAŞ katılımlarıyla yapılan ilk inceleme toplantısında; dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine, yürürlüğü durdurma isteminin esas inceleme aşamasında karara bağlanmasına, 25.2.2010 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.

V- ESASIN İNCELENMESİ

Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itiraz konusu Yasa kuralı, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:

A- Uygulanacak Kural Sorunu

Anayasa’nın 152. ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 40. maddesine göre, mahkemeler, bakmakta oldukları davalarda uygulayacakları kanun ya da kanun hükmünde kararname kurallarını Anayasa’ya aykırı görürler veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık savının ciddi olduğu kanısına varırlarsa, o hükmün iptali için Anayasa Mahkemesi’ne başvurmaya yetkilidirler. Ancak, bu kurallar uyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine başvurabilmesi için elinde yöntemince açılmış ve mahkemenin görevine giren bir davanın bulunması ve iptali istenen kuralların da o davada uygulanacak olması gerekmektedir. Uygulanacak yasa kuralları, davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunların çözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacak nitelikte bulunan kurallardır.

İptali istenilen kural, iki bölümden oluşmaktadır. Birinci bölüm, Bakanlar Kurulu’na, ikinci bölüm ise Maliye Bakanlığı’na yetki verilmesine ilişkindir. Bakanlar Kurulu’na yetki veren kural ile Maliye Bakanlığı’na fıkranın tümünü içeren şekilde usul ve esasları belirleme yetkisinin verilmesi birbirinden tamamen ayrı konulardır.

İtiraz başvurusunda bulunan Danıştay Dördüncü Daire’de, 19.7.2008 günlü, 26941 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 2008/13903 sayılı “İndirimli Orana Tabi İşlemlerde iade Edilecek Verginin Hesabına Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlere Ait Katma Değer Vergisinin Dahil Edilmemesine İlişkin” Bakanlar Kurulu Kararının, “…amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisi dahil edilmez” bölümünün iptali istemiyle dava açılmıştır.

Mahkeme’de bakılmakta olan davanın konusu Bakanlar Kurulu Kararının iptali istemine ilişkin olduğundan, itiraz konusu kuralın “…Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir” şeklindeki bölümünün davada uygulanma olanağı bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenle, 25.10.1984 günlü, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’un 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasının, 4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendiyle değiştirilen son cümlesinin, “… Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir”bölümünün, itiraz başvurusunda bulunan Mahkeme’nin bakmakta olduğu davada uygulanma olanağı bulunmadığından, bu bölüme ilişkin başvurunun Mahkeme’nin yetkisizliği nedeniyle REDDİNE, 17.11.2011 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.

B- Anlam ve Kapsam

İtiraz konusu kuralda, katma değer vergisi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya Bakanlar Kurulu yetkili kılınmıştır.

Katma Değer Vergisi (KDV), üretim ve tüketim zincirinin her aşamasında, malların ve hizmetlerin satışından alınan ve vergi indirimine imkân tanımak suretiyle de her aşamada katılan değer artışını temel alan, çok aşamalı, genel bir satış vergisidir. Katma değer, bir malın satış değeri ile bunun yapılması için gerekli olan girdilerin alış fiyatı arasındaki farktan oluşmakta, ödenecek KDV de, satış tutarı üzerinden hesaplanacak KDV’den alışlar üzerinden ödenen KDV’nin mahsup edilmesi suretiyle bulunmaktadır. KDV sisteminde, mal ve hizmetin üretim aşamasından nihaî tüketiciye kadar olan bütün aşamalarında vergi alınmakta ve her bir aşamada alınan vergiden bir önceki aşamada alınan vergi indirilmek suretiyle kalan vergi, Hazineye intikal ettirilmektedir.

İndirim müessesesi, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Vergi İndirimi” başlıklı 29. maddesinde düzenlenmiş, mükelleflerin yaptıkları teslimler veya ifa ettikleri hizmetler üzerinden hesaplayacakları vergiden, kendilerine yapılan teslimler veya ifa olunan hizmetler ile ithal ettikleri mallara ait vergiyi indirebilecekleri öngörülmüştür. KDV indirimi, vergilendirme dönemleri itibariyle uygulanmaktadır. Mükellefler, bir vergilendirme döneminde teslim ettikleri mal bedeli üzerinden hesapladıkları vergiden sadece o malların alımında ödedikleri vergiyi değil, vergilendirme döneminde satın aldıkları diğer malların vergisini de indirebilmektedir. 29. maddenin (2) numaralı fıkrasına göre, bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunmakta, iade edilmemektedir.

KDV kapsamına giren işlemlerden bir bölümü ülkenin içinde bulunduğu sosyal, kültürel, ekonomik durumlar nedeniyle, uluslararası ticarette rekabet eşitliği sağlayabilmek amacıyla ya da vergilendirme tekniğinden kaynaklanan nedenlerle vergiden istisna edilmiş; bir bölümü, Bakanlar Kuruluna tanınan yetkiye istinaden farklı oranlarda vergilendirilmiş; bir bölümü ise, alınacak verginin güvenliği açısından vergi tevkifatı kapsamına alınmıştır. KDV’den istisna edilen, indirimli oranda vergilendirilen veya vergi tevkifatı uygulanan işlemler nedeniyle bu işlemlere konu olan mal ve hizmetlerin edinimleri veya üretimleri safhalarında ödenen vergiler, mükelleflerin üzerinde fazla vergi yükü oluşturmakta, dolayısıyla mükelleflerin fazladan katlandıkları vergi yükünden arındırılabilmesi, gerçek vergi yüküne ulaşılması bu vergilerin mahsuben veya nakden iadeye konu edilmesi ile mümkün olmaktadır.

Vergiden istisna olmamakla birlikte, genel oranda vergi ödenerek temin edilen girdilerden üretilen mal veya hizmetlerin indirimli oranda vergi uygulanmak suretiyle teslim edilmesi halinde, hesaplanan vergi her zaman genel oranlı girdiler nedeniyle ödenen verginin indirimi için yeterli olmadığı durumda, mükelleflerin fazla vergi yükünden arındırılabilmesi amacıyla 3065 sayılı Kanun’un 29. maddesinin (2) numaralı fıkrası ile aynı Kanun’un 28. maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiye dayanarak Bakanlar Kurulu tarafından vergi oranları indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilen sınırı aşan kısmı vergi yılı içinde mahsuben, mahsuben iade edilemeyen vergi ise nakden iade edilmektedir.

Kanun’un 29. maddenin (2) numaralı fıkrasında mahsuben veya nakden iade, “Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi nakden iade edilir” şeklinde belirtilmiştir.

4.6.2008 günlü, 5766 sayılı “Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” ile KDV Kanunu’nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yapılan değişiklikle, Bakanlar Kurulu, vergi oranları indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibariyle amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen KDV’nin iade hakkını kaldırmaya yetkili kılınmış, nakden veya mahsuben iade edilecek vergilerde uyulması gereken usul ve esasları belirleme konusunda ise Maliye Bakanlığı’na yetki verilmiştir.

Bakanlar Kurulu, Kanunun kendisine tanıdığı bu yetkiyi kullanarak, 2008/13903 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 24.12.2007 günlü, 2007/13033 sayılı Kararnamenin eki (II) sayılı listenin “B) Diğer Mal ve Hizmetler” bölümünün 25. sırasında sayılan konaklama tesislerini işleten mükelleflerin, bu kararın yürürlüğe girdiği 19.7.2008 tarihinden sonra, indirimli orana tabi konaklama hizmetleri işlemlerinden doğan iade hesabına, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen vergilerden pay verilmeyeceğini, bunların iade hesabına dâhil edilmeyeceğini kararlaştırmıştır. Bu karara göre, otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerini işletenler, indirimli oranlı satışlarından kaynaklanan iade hesaplarına 20.7.2008 tarihinden itibaren bina, tesis, makine vb. gibi amortismana tabi iktisadi kıymetlerin alımı için ödenen katma değer vergisini dâhil edemeyecekler, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin katma değer vergilerini sadece indirim yoluyla giderebileceklerdir.

KDV iadesi, belirli koşulların varlığı halinde yasa koyucu tarafından bir “hak” olarak mükelleflere tanınmıştır. İade hakkı, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satın alınmasında ödenen katma değer vergisinin, indirimli vergi oranlarının uygulanması nedeniyle mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olmasından diğer bir anlatımla indirilemeyen KDV’den kaynaklanmaktadır. Amortismana tabi olan iktisadi kıymetlerden dolayı yüklenilen KDV’nin yüklenildiği dönemde indirim konusu yapılamaması nedeniyle iade edilmesi yasayla yapılması gerekirken, itiraz konusu kuralda Bakanlar Kuruluna, vergi oranları indirilen “mal ve hizmet grupları” ile “sektörler” itibariyle amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırma yetkisi verilmiştir.

İtiraz konusu kuralın gerekçesinde, “… yapılan düzenleme ile vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile farklı sektörler itibarıyla amortismana tabi iktisadi kıymetler için yüklenilen vergiler bakımından iade hakkının kaldırılmasına yönelik Bakanlar Kurulu yetkilendirilmektedir” denilmiştir.

C- Anayasa’ya Aykırılık Sorunu

Başvuru kararında, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasına 5766 sayılı Kanunla eklenen son cümleyle, katma değer vergisinin mahsuben veya nakden iade edilmesi hakkının kaldırılması yetkisinin Bakanlar Kurulu’na verildiği, Kanun ile verilen iade hakkını kaldırma yetkisinin Bakanlar Kurulu’na verilmesiyle hukuk devletinin ihlal edildiği ve Anayasa’nın 73. maddesinin dördüncü fıkrasında Bakanlar Kurulu’na verilen ve anayasal sınırları çizilen yetkinin dışına çıkıldığı, bu nedenle itiraz konusu kuralın Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Vergi indirimi” başlıklı 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasında 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesiyle yapılan değişiklikle, Bakanlar Kurulu’na, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergileri bakımından, iade hakkının kaldırmasına yönelik yetki verilmiştir. Bu yetki sonucu, aynı Kanun’un 28. maddesi uyarınca teslim ve hizmetlerin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulu’nca tespit edilecek sınırı aşan verginin, maddede sayılan borçlara mahsuben, mahsuben iade edilemeyen verginin ise nakden iade edilmesi engellenmiştir.

Anayasa’nın 73. maddesinde, herkesin, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü bulunduğu; vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımının, maliye politikasının sosyal amacı olduğu; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı öngörülmüştür.

Buna göre, devletin vergilendirme yetkisinin sınırı, aynı zamanda kişilerin hak ve özgürlüklerinin de sınırını oluşturduğundan, bu yetkinin keyfiliğe kaçacak biçimde kullanılmasının önlenmesi, hukuk devleti olmanın gerekleri arasında öncelikli bir yere sahip bulunmaktadır. Vergilendirme alanında olası keyfi uygulamalara karşı düşünülen ilk önlem, kuşkusuz yasallık ilkesidir. Ancak vergilerin yasayla getirilmesi, yalnız başına vergilendirme yetkisinin keyfi kullanılarak adaletsiz sonuçlar doğurmasını engelleyemeyeceğinden, yasallık ilkesi yanında verginin genel ve eşit olması, idare ve kişiler yönünden duraksamaya yol açmayacak belirlilik içermesi, geçmişe yürümemesi, öngörülebilir olması ve hukuk güvenliği ilkesine de uygunluğunun sağlanması gerekir.

Anayasa koyucunun, her çeşit mali yükümlerin yasayla konulması, değiştirilmesi ve kaldırılmasını buyururken, keyfi, takdiri ve sınırsız ölçülere dayalı uygulamaları önleyecek ilkelerin yasada yer alması amacını güttüğünde kuşku yoktur. Yasa koyucunun, yalnızca konusunu belli ederek bir mali yükümün ilgililere yükletilmesine izin vermesi, bunun, yasayla konulmuş sayılması ve Anayasa’ya uygunluğun kabulü için yeterli değildir. Mali yükümlerin, konusu, yükümlüleri, matrah ve oranları, muaflık, istisna ve indirimleri, mahsup ve iadesi, yükümü doğuran olay, tarh ve tahakkuku, tahsil usulleri, yaptırımları, zamanaşımı gibi çeşitli yönleri vardır. Vergi, resim ve harç koyma kavramı içine, konulan vergi veya mali yükümden muaflık, istisna, indirim ve iade yapma kavramları da girmektedir. Anayasa’nın eşit önemde bulunan konulardan bir kısmı için yasa hükmünü zorunlu sayarken diğerleri için zorunlu saymamış olması düşünülemez. Bu bakımdan yükümlüklerin, belli başlı unsurları da açıklanarak ve temel hukuki çerçeveleri kesin çizgilerle belirtilerek yasayla düzenlenmeleri, vergi unsurlarının açık bir şekilde yasada yer alması ve uygulayanların anlayışına ve yorumuna bırakılmaması zorunludur.

Katma değer vergisi, verginin konusunu oluşturan işlemler nedeniyle bir mal veya hizmetin el değiştirmesi sonucu, her el değiştirmede eklenen değerin vergilendirmesine dayandığından, vergiye tabi işlemlerin her aşamasında, yüklenilen KDV’nin tahsil edilen KDV’den indirilmesi ve kalan tutarın beyan edilerek, vergi dairesine ödenmesi söz konusudur. KDV’nin özelliğinden kaynaklanan bu durum, mahsup ya da nakit ödeme yoluyla iade kurumunun da KDV ile bütünleşmesine neden olmuş ve “iade” yasa koyucu tarafından düzenlenmiştir. 3065 sayılı Kanunda yapılan düzenlemeyle, “mahsuben iade” ve mahsuben iade edilmeyen tutar için “nakden iade” kurumu getirilmiş ve yükümlünün hukuk güvenliği kanunla sağlanmıştır. Yasa koyucu tarafından kanunla sağlanan hukuk güvenliğinin Bakanlar Kurulu kararıyla kaldırılması, yasama yetkisinin devri niteliğindedir.

Vergi, devletin egemenlik gücüne dayanarak kamu giderlerine katılımı sağlamak amacıyla kişilerden aldığı ekonomik değer olmakla birlikte, yasal düzenlemeler, sadece devlet yönünden değil, yükümlüler yönünden de hukuksal güveni sağlamalıdır. Anayasa’nın 73. maddesinde yerini bulan “vergide yasallık” ilkesi, aynı zamanda devletin vergilendirme yetkisinin anayasal ilkelerle sınırlandırılmasıdır. Verginin ödenmemesi durumunda devletin alacağı yasalarla güvence altına alınırken, mahsup ya da nakdi iade hangi yolla olursa olsun, mükellefin alacağının yasalarla güvence altına alınmaması düşünülemez.

Vergi tekniği, vergi adaletini yansıtmadıkça, maliye politikasının sosyal amacını gerçekleştiremez. Verginin tahsiliyle ilgili düzenlemeler nasıl vergi tekniğinin konusuysa, gerçek vergi yükünü belirleyen iadelere ilişkin düzenlemeler de vergi tekniğinin konusudur. Yasayla verilen bir hakkın idari düzenlemeyle kaldırılması mümkün değildir. Kanunla getirilen mahsup ve iade hakkının Bakanlar Kurulu kararıyla kaldırılması da vergi yükünün dağılımında adalet ve dengeyi bozar ve Anayasa'nın 73. maddesinde yer alan “herkesin mali gücüne göre vergi ödemesi” ile “vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı” ilkelerinin idari düzenlemelerle zedelenmesine yol açar.

İtiraz konusu kuralla Bakanlar Kurulu’na verilen yetkinin teknik ve ayrıntı içerdiği de ileri sürülemez. Yasa kuralı, KDV iade hakkının kaldırılması konusundaki takdir yetkisinin kapsam ve sınırını belirlememiştir. Usul ve koşullar, belirsiz biçimde tamamıyla Bakanlar Kurulu’na bırakılmıştır. Böylece, mükellefe keyfi müdahalelere karşı uygun bir yasal koruma olanağı da sağlanmamış, verilen yetkinin kapsam ve kullanma koşulları yasada yeterli açıklıkta belirlenmemiştir.

Öte yandan, Anayasa’nın 73. maddesinin dördüncü fıkrasında Bakanlar Kurulu’na verilen yetki, “vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına” ilişkindir. Buradaki temel koşul da kanunun, yukarı ve aşağı sınırlar belirlemesidir. Buna göre, Bakanlar Kurulu ancak, “muaflık, istisna, indirim ve oranlar”da yasanın belirttiği alt ve üst sınırlar içinde değişiklik yapabilecek; bu alanları ve sınırları aşacak biçimde herhangi bir düzenleme getiremeyecektir. Bakanlar Kurulu’na verilen bu yetki “koşullu ve sınırlı bir yetki”dir. Vergilendirmede esas kural, vergilerin kanunla konulup, kaldırılması ve değiştirilmesidir. Bakanlar Kurulu’na tanınan yetkinin, yeni düzenlemeler içermesi ve/veya çok geniş olması, verginin yasallığı ilkesinin zedelenmesine yol açarak yasama yetkisinin yürütme organına devri sonucunu doğurabileceğinden kabul edilemez. 73. maddenin son fıkrasında, itiraz konusu kuralda yer alan “vergi iadesi” konusunda, ne iade hakkının getirilmesi ne de kısmen ya da tamamen kaldırılması hususlarında Bakanlar Kurulu’na yetki verilmemiştir. Bu nedenle itiraz konusu kuralın 73. maddenin son fıkrasıyla ilgisi bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, 25.10.1984 günlü, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’un 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasının, 4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendiyle değiştirilen son cümlesinin, “Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya;”bölümünün Anayasa’nın 73. maddesine aykırıdır. İptali gerekir.

Kuralın Anayasa’nın 2. maddesi yönünden ayrıca incelenmesine gerek görülmemiştir.

VI- YÜRÜRLÜĞÜN DURDURULMASI İSTEMİ

25.10.1984 günlü, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’un 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasının, 4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendiyle değiştirilen son cümlesinin “Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya;”bölümünün yürürlüğün durdurulması isteminin, koşulları oluşmadığından REDDİNE, 17.11.2011 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

VII- SONUÇ

25.10.1984 günlü, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanun’un 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasının, 4.6.2008 günlü, 5766 sayılı Kanun’un 12. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendiyle değiştirilen son cümlesinin “Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya;”bölümünün Anayasa’ya aykırı olduğuna ve İPTALİNE, 17.11.2011 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Kullanım süresi geçen veya kullanılmayacak hale gelen mallara ilişkin yüklenilen KDV’ler konusunda Danıştay kararı.

Kullanım süresi geçen veya kullanılmayacak hale gelen mallara ilişkin yüklenilen KDV’ler konusunda Danıştay kararı.

 

13 seri numaralı KDV Genel Tebliğ'inin “Kullanım süresi geçen veya kullanılmayacak hale gelen mallara ilişkin yüklenilen KDV hakkında yapılacak işlem” başlıklı “E” bölümünün iptali talebiyle açılan dava, Danıştay 4. Dairesi tarafından 4'e karşı 1 oyla esastan reddedilmiştir. 4. Daire, Tebliğ'in ilgili bölümünün hukuka aykırı olmadığına karar vermiş olup kararını KDV Kanunu’nun 30/c bendinde belirtilen “zayi olma” kavramının sözlük anlamına dayandırmıştır.

Danıştay 4. Dairesi’nin ilk derece mahkemesi olarak vermiş olduğu bu karara karşı temyiz yolu açık olup, temyiz talebinde bulunulması halinde dosya Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK) tarafından incelenecektir.

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30/c maddesi uyarınca deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV'nin indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

5 Aralık 2009 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 113 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin "Kullanım Süresi Geçen veya Kullanılmayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem" başlıklı "E" bölümünde, mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların, ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda, bu mallara ilişkin yüklenilen KDV'nin indirilip indirilemeyeceğine ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

Tebliğde KDV Kanunu'nun (30/c) maddesindeki hüküm uyarınca kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılmasının da mümkün olmadığı belirtilmiştir. Buna göre zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV'nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin "İlave Edilecek KDV" satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.

8 Aralık 2009 tarihli ve 105 numaralı sirkülerimizde, bu tebliğle ilgili açıklamalar ve Maliye Bakanlığı tarafından konuya ilişkin olarak aksi yönde verilmiş olan örnek muktezalar dikkatinize sunulmuştu. Bu muktezalarda genel olarak Takdir Komisyonunca fiziken varlığı tespit edilen malların takdir edilen emsal bedeli ile maliyet bedeli arasındaki farka isabet eden katma değer vergisinin indirim olarak dikkate alınabileceği belirtilmekteydi.

113 seri numaralı KDV Genel Tebliği ile yapılan düzenlemeden doğrudan etkilenen bazı ilaç, gıda ve kozmetik firmaları imha ettikleri ürünlere ilişkin yüklenmiş oldukları KDV'leri indirim hesaplarından çıkartarak ilgili dönem KDV beyannamelerini ihtirazi kayıt eşliğinde vergi dairesine sunmuşlar, vergi dairesi tarafından ihtirazi kayıt dikkate alınmaksızın gerçekleştirilen tahakkuka karşı vergi mahkemeleri nezdinde bireysel davalar açmışlardır.

Genel Tebliğ'in bu bölümünün hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle menfaat sahibi sendika ve firmalar tarafından Danıştay nezdinde Genel Tebliğ'in yürütmesinin durdurulması talebini de içeren iptal davaları da açılmıştır.

Sendikalar tarafından açılan davalarda öncelikle yürütmenin durdurulması talebini inceleyen Danıştay 4. Dairesi, yürütmenin durdurulması talebinin reddi yönünde karar tesis etmiştir. Vergi mahkemeleri de, firmalar tarafından açılan bireysel davalarda Danıştay 4. Dairesi tarafından verilen yürütmenin durdurulması talebinin red gerekçelerini dayanak göstermek suretiyle birçok davada firmalar aleyhine karar tesis etmiştir. Bu davaların temyiz incelemesi halihazırda Danıştay nezdinde devam etmektedir.

Genel Tebliğ'in ilgili bölümünün iptali talebiyle bir kozmetik firması tarafından açılan iptal davasında ise Danıştay 4. Dairesi tarafından esasa ilişkin karar verilmiştir. 23 Şubat 2011 tarihli, Esas No: 2010/792 ve Karar No: 2011/899 sayılı söz konusu karar ile dava 4'e karşı 1 oyla esastan reddetmiştir. 4. Daire, aşağıdaki gerekçelerle Genel Tebliğ'in ilgili bölümünün hukuka aykırı olmadığına karar vermiştir:

Uyuşmazlığın özünü, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların zayi mal olarak nitelendirilip nitelendirilemeyeceği oluşturmaktadır.
Vergi kanunlarında zayi olan mal veya zayi olma kavramlarının ne anlama geldiği hususunda bir açıklamaya yer verilmemektedir.
Sözlükte ise "Zayi" terimi; kaybolma, yitme, kayıp, yok olmuş, elden çıkmış, mahvolmuş olarak tanımlanmaktadır.
"Zayi olma" terimi ise yitmek, kaybolmak olarak tarif edilmektedir.
Bu itibarla sebebi ne olursa olsun ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya takdir komisyonu huzurunda imha edilen malların yitip gittiği ve yok olduğu açıktır.
İdarenin önceki uygulamalarının aksi yönde olmasının uyuşmazlık konusu malların nitelendirilmesinde herhangi bir etkisi olmayacaktır.
Söz konusu kararda bir de karşı oy bulunmaktadır. Karşı oy gerekçesinde ise malların takdir komisyonu nezdinde imha edilmesi işleminde mükellefin iradesi dahilinde bir yok etme, zayi etme söz konusu olmadığı, işlemin tamamen vergi idaresinin bilgisi dahilinde ve onun kararı ile gerçekleştirildiği, bu nedenle KDV Kanunu'nun 30/c maddesinde öngörülen anlamda zayi olmaktan söz edilemeyeceği, Genel Tebliğ'in dava konusu edilen bölümünün Kanun'u aşar nitelikte olduğu belirtilmiştir.

Her şeyden önce Danıştay 4. Dairesi'nin ilk derece mahkemesi olarak vermiş olduğu bu karara karşı temyiz yolu açık olup, temyiz talebinde bulunulması halinde dosya Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (VDDK) tarafından incelenecektir. VDDK, Danıştay'ın vergi dava daireleri başkan ve üyelerinden oluşmaktadır ve vergi dava dairelerinin ilk derece mahkemesi olarak verdikleri kararların temyiz veya itiraz yoluyla incelenmesinde, bu dairelerde karara katılmış olan daire başkanı ve üyeleri yer almamaktadır.

Bu kapsamda, VDDK' nın Danıştay 4. Dairesi'ne nazaran daha fazla üyeden oluşuyor olması ve ilk derece mahkemesi olarak karar veren 4. Daire'nin karara katılan üyelerinin VDDK tarafından gerçekleştirilecek olan temyiz incelemesinde yer almayacak olması nedeniyle, konu ile ilgili VDDK nezdinde farklı bir görüş oluşması ihtimal dahilindedir.

Gerek Genel Tebliğ iptaline ilişkin Danıştay 4. Dairesi tarafından verilmiş olan bu kararın bireysel davalar için bağlayıcı olmaması gerekse firmalar tarafından açılan KDV davalarının temyiz merciinin Danıştay 9. Dairesi olması sebebiyle, bireysel açılan davalarda olumlu bir netice alınması ihtimali halen mevcuttur. Ancak Danıştay 4. Dairesi'nin yukarıda yer verilen Genel Tebliğ iptaline ilişkin kararının bireysel davalara olumsuz etki etme ihtimali de yadsınamayacaktır. E&Y

KAPICI ÇALIŞTIRILMASININ NİTELİĞİ –KİRANIN ÜCRET YERİNE GEÇEMEMESİ

 

KAPICI ÇALIŞTIRILMASININ NİTELİĞİ –KİRANIN ÜCRET YERİNE GEÇEMEMESİ

Bu çalışmamızın konusu kapıcının kira karşılığı çalıştırılmasının mümkün olamayacağı, kiranın ücret yerine geçemeyeceği ile ilgili Yargıtay 9. Hukuk Dairesi’nin 28.03.2011 tarihli 2009/5694 E. 2011/8900 K. sayılı kararının incelenmesi ile ilgilidir.

.

İşyerinde kapıcı kaloriferci olarak çalışan davacı işçi ile davalı arasında davaya konu işçilik alacaklarına hak kazanılıp kazanılmadığı konularında uyuşmazlık söz konusu olmuştur. Dosya davacı avukatı tarafından temyiz edilerek Yargıtay’ın önüne gelmiştir.

.

Kapıcılık hizmetlerinin diğer işlere göre bir farklılık gösterdiği bilinmektedir. Bu nedenle 1475 Sayılı Yasa’da olduğu gibi, 4857 sayılı İş Kanunu’nun 110. maddesinde de konut kapıcıları ayrı bir madde ile düzenlenmiştir. Kapıcılık hizmetlerinin esasları ve kapıcı konutlarından faydalanma şekil ve şartlarının da Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı’nca çıkarılacak bir yönetmelikle belirleneceği Kanunda öngörülmüştür.

Konut kapıcıları Yönetmeliğinin 3. maddesinde kapıcı, ana taşınmazın bakımı, korunması, küçük çaptaki onarımı, ortak yerlerin ve döşemelerin bakımı temizliği, bağımsız bölümlerde oturanların çarşı işlerinin görülmesi, güvenliklerinin sağlanması, kaloriferin yakılması ve bahçenin düzenlenmesi ve bakımı ve bezeri hizmetleri gören kişi olarak tanımlanmıştır. Aynı maddede, işveren ise konutun maliki ve ortakları olarak açıklanmıştır. Kamu kurumlarına ait lojman işyerlerinde ana taşınmaz maliki, ilgili kamu kurumudur.

.

Yönetici ise konutun maliki ya da kat malikleri adına hareket eden kişidir. Yönetici, Kat Mülkiyeti Kanununa göre seçilir ve görevlerini ifa eder. Yönetmelikte işyeri, kapıcının çalıştığı konut ile bağımsız bölüm, ortak yerler, eklenti ve tesislerin tümü olarak ifade edilmiştir. Kapıcıyı işe alma konusunda yönetici yetkili kılınmıştır.

.
Kapıcı ile binanın sahibi ya da kat malikleri kurulu arasında yapılmış olan iş sözleşmesinin tam süreli ya da kısmi süreli olarak yürürlüğe konulması mümkündür.

.

Özellikle bağımsız bölüm sayısının az ve eklentiler ile ortak alanların da yoğun bir iş hacmini gerektirmeyecek durumda olduğu hallerde, kapıcının günlük 7.5 saat ve haftalık 45 saat olağan mesaiye göre daha az sürelerle çalıştırılması imkan dahilindedir. Kısmi süreli iş sözleşmesi yazılı olarak yapılabileceği gibi yazılı sözleşme bulunmayan hallerde, işyerinin özelliği ile işin niteliğine göre de kısmi çalışma olgusunun kanıtlanması mümkündür. Konut kapıcıları bakımından işlerinde fazla çalışma yapılıp yapılmadığı konularında işyerinin bağımsız bölüm sayısı, ortak yerler ile eklentilerin özelliği belirleyici olacaktır.

.

Yönetici, İş Kanunu ve Yönetmeliğinin uygulanması yönüyle işveren temsilcisidir. İş Hukuku anlamında ortaya çıkabilecek idari ve yargısal uyuşmazlıklarda yönetici işvereni temsil eder. Böyle olunca kapıcının işveren hakkında açabileceği davanın kat maliki ya da maliklerine karşı açılması gerekirse de, Yönetmelikten doğan bu temsil yetkisine göre davanın doğrudan yönetici hasım gösterilerek açılması da mümkündür. Ancak bu halde dahi hükmün doğrudan yönetici hakkında kurulması doğru olmaz. Mahkemece kat maliki ya da malikleri adına yönetici hakkında karar verilmesi gerekir.

.

Kapıcının çalışma süresi ve ara dinlemesi ücretinin ödenmesi, hafta tatili bayram ve genel tatil ücretlerinin ödenmesi, yıllık ücretli izin kullanılması gibi hususlar yönünden 4857 sayılı İş Kanunu’nun hükümlerine tabi olduğu Yönetmeliğin ilgili maddelerinde kurala bağlanmıştır. Yönetmeliği 12. maddesinde kapıcının yıllık izin, hastalık izini veya tatil günleri sebebiyle çalışamadığı günler için yerine geçici kapıcı çalıştırılabileceği hükme bağlanmıştır.

.

Kapıcıya, görevi nedeniyle konut verilmesi 4857 sayılı İş Kanunun uygulandığı dönemde zorunlu değilse de, verilmiş olan konut için işi sözleşmesini devamı süresince kira istenemeyeceği de yine yönetmelikte düzenlenmiştir. O halde kira bedelinin ücrete sayılması da mümkün olmaz. Bu anlamda kapıcının kira ödemeksizin oturması ve karşılığında kapıcılık hizmetlerini görmesi şeklinde bir iş sözleşmesi yapıldığında, işverenin ücret ödeme yükümlülüğü ortadan kalkmış sayılamaz. Kapıcı ile kira kontratı yapılmış olmasa da bu sonucu değiştirmez.

Somut olayda; davacı 1987 tarihinde kapıcı olarak girdiği davalıların malik olduğu apartmanda 1999 yılında emekli olduktan sonra da çalışmaya devam ettiğini ve Nisan 2005 de iş sözleşmesinin haksız nedenle feshedildiğini iddia ederek fesihten itibaren kıdem tazminatı isteğinde bulunmuştur.

.

Mahkemece 30.03.1999 tarihine kadar kıdem tazminatı alacağı hüküm altına alınmıştır. Emeklilik tarihinde kıdem tazminatı ödenmediğinden, emeklilik sonrası çalışmasını ise davacı haklı nedene dayanmadan feshettiğinden mahkemenin bu kararı yerindedir. Ancak davacı dava dilekçesinde fesih tarihi olan Nisan 2005 tarihinden itibaren faiz talep ettiği halde hükmedilen kıdem tazminatının 30.06.1999 tarihinden itibaren faizi ile tahsiline karar verilemesi HUMK’un 74. maddesine aykırıdır. Talep aşılmayacağından faiz başlangıç tarihi 30.04.2005 olmalıdır.

Davacı kapıcı emeklilik sonrası aylık ücret ödenmeden çalıştığını iddia ererek ücret isteğinde bulunmuştur. Davalı vekili 20.05.2008 günlü dilekçesi ile davacının emeklilik sonrasında kira bedeli karşılığı sadece genel temizlik ve sabah servisi işlerini yaparak çalışmaya devam ettiğini belirtmiştir.

.

Mahkemece davacının sadece son aya ilişkin asgari ücret alacağının kabulüne karar verilmiştir. Kapıcı kira karşılığı çalıştırılmayacağından, davacının emeklilik sonrası yaptığı işin niteliği, apartmanın daire sayısına göre günde kaç saat çalışması gerektiği belirlenmeli, sonra dönemin asgari ücretine göre belirlenen çalışma saatine isabet eden miktara göre alınması gereken yıllık ücret belirlenip, davalının zamanaşımı defi de nazara alınarak davacının emeklilik sonrası gereken ücret alacağının kabulüne karar verilmesi gerekirken yazılı şekilde hüküm kurulması isabetsizdir.

.

Davacının 17 yıl olan tüm çalışma süresinde izin kullanmada çalıştığı kabul edilerek yıllık ücretli izin alacağı hüküm altına alınmıştır. Bu durum hayatın olağan akışına aykırıdır. Davalı delil listesinde yasal delillere dayanmakla, bu durum yemin delilini de kapsar. Böyle olunca davacıya hangi yılların izinlerini kullanmadığı açıklattırılmalı, davalıya da yemin teklif etme hakkı olduğu hatırlatılarak gerekir ise tamamlayıcı yemin deliline de başvurularak sonuca gidilmesi gerekirken yazılı şekilde eksik araştırma ve soruşturma ile sonuca gidilmesi yerinde değildir.

Av. Burcu Demirden

İş Hukuku Enstitüsü

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI E.2009/89 (213 Sayılı Kanunu Hk.)

 

07 Şubat 2012 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 28197



Anayasa Mahkemesi Başkanlığından:



Esas Sayısı : 2009/89

Karar Sayısı : 2011/40

Karar Günü : 10.2.2011

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : İstanbul 11. Asliye Ceza Mahkemesi



İTİRAZIN KONUSU : 4.1.1961 günlü, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 23.1.2008 günlü, 5728 sayılı Yasa’nın 280. maddesiyle değiştirilen 367. maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarının, Anayasa’nın 2., 10., 11. ve 138. maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir.



I- OLAY



Vergi kaçakçılığı iddiası ile açılan kamu davasında, iddia makamının bazı kaçakçılık suçlarının cezalandırılmasında geçerli olan usulü düzenleyen itiraz konusu kuralların Anayasa’ya aykırılığı savını ciddi bulan Mahkeme, iptalleri için başvurmuştur.



II- İTİRAZIN GEREKÇESİ



Başvuru kararının gerekçe bölümü şöyledir:



“5271 sayılı Ceza Muhakemesi Yasası’nın 158. maddesinde suça ilişkin ihbar ve şikayetin Cumhuriyet Başsavcılığı’na veya kolluk makamlarına yapılacağı, 160. maddesinde de Cumhuriyet Savcısı ihbar veya başka bir surette bir suçun işlendiği izlenimini veren bir durumu öğrenir öğrenmez kamu davasını açmaya yer olup olmadığına karar vermek üzere hemen işin gerçeğini araştırmaya başlayacağı düzenlenmiştir. CMY’nin 170/2. maddesinde de soruşturma evresi sonunda toplanan deliller suçun işlendiği konusunda yeterli şüphe oluşturuyorsa Cumhuriyet Savcısı iddianame düzenleyerek kamu davasını açar denmektedir.



Vergi kaçakçılığı suçlarında ise Cumhuriyet Savcıları kendiliklerinden soruşturmaya başlayamamaktadırlar. Anılan suçun işlendiğini bir biçimde öğrenen Cumhuriyet Savcısı ilgili Dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını talep eder. Elindeki bilgi ve belgeleri de gönderir. Kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet Savcılığı’na bildirmesine kadar ertelenir.



Vergi Usul Yasası, Ceza Muhakemesi Yasası’ndaki soruşturma ve kovuşturma usulüne 359. maddesinde yer alan vergi kaçakçılığı suçlarıyla ilgili 367. madde ile ayrıksı bir hüküm getirmiştir ki bu yargılama koşuludur.



213 sayılı Yasanın 367. maddesi aynen aşağıya alınmıştır.



“Bazı kaçakçılık suçlarının cezalandırılmasında usul



Yaptıkları inceleme sırasında 359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğini tespit eden maliye müfettişleri, hesap uzmanları ile bunların yardımcıları ve gelirler kontrolörleri ile stajyer gelirler kontrolörleri tarafından doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar tarafından ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu Vergi Dairesi Başkanlığının veya Defterdarlığın mütalaasıyla, keyfiyetin Cumhuriyet Başsavcılığına bildirilmesi mecburidir.



359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğine dair suretlerle ıttıla hasıl eden Cumhuriyet Başsavcılığı hemen ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını talep eder.



Kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet Başsavcılığı’na bildirilmesine talik olunur.



359 uncu maddede yazılı suçlardan dolayı cezaya hükmedilmesi, vergi zıyaı cezası veya usulsüzlük cezalarının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.



Ceza mahkemesi kararları, bu Kanunun dördüncü kitabının ikinci kısmında yazılı vergi cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmadığı gibi, bu makam ve mercilerce verilecek kararlar da ceza hâkimini bağlamaz.”



Vergi Dairesi yapacağı inceleme sonucunda dava açılmasını gerekli görürse durumu mütalaa yazısı ve inceleme sonucu elde edilen kanıtlarla birlikte Cumhuriyet Savcılığına gönderir. Savcılığa yapılan başvuru ile ilgili Cumhuriyet Savcısınca dava açılması zorunlu değildir. Savcılık kamu davası açılmasını gerekli görmez ise kovuşturmaya yer olmadığına karar verebilir.



Vergi Usul Yasasının 367 nci maddesinde VUY’inin 359 uncu maddesinde yazılı suçları tespit eden maliye müfettişleri, hesap uzmanları ile bunların yardımcıları ve gelirler kontrolörleri ile stajyer gelirler kontrolörleri tarafından doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar tarafından ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu Vergi Dairesi Başkanlığının veya Defterdarlığın mütalaasıyla, keyfiyetin Cumhuriyet Başsavcılığına bildirilmemesi halinde Cumhuriyet Savcısı dava açamayacağı gibi bu koşul yerine getirilmeksizin açılan davanın da kovuşturulması yapılamaz. Kısaca suçu doğrudan doğruya Cumhuriyet Savcılığına bildirmekle görevli olanların “bildirimleri” ikinci gurupta yer alan vergi incelemesinde yetkili olan diğer mamurların tespit ettikleri kaçakçılık suçlarını Defterdarlığın veya Vergi Dairesi Başkanlığının “mütalaa”sı yargılama koşuludur.



Mahkeme yargılama koşulu yerine getirilinceye kadar CMY’inin 223/8 inci maddesine göre yargılamanın durdurulmasına karar vermek durumundadır. Koşul gerçekleşmez ise aynı yasa maddesine göre davanın düşürülmesine karar verilecektir. Birinci halde durma kararı yargılamayı sonlandıran bir karar olmadığından itiraza tabi bir karar, koşulun gerçekleşmemesi üzerine verilen düşme kararı ise CMY’inin 223/1 maddesinde sayılan hükümlerden biri olduğundan temyiz yasa yoluna tabi bir karardır.



Yargıtay dava şartı olan Gelir İdaresi Başkalığı ya da Defterdarlık mütalaası alınmadan açılan kamu davasının yargılamasına devam edilmesini yasaya aykırı bulmakta olup bu uygulama istikrar kazanmıştır.



Vergi suçlarının yargılamasının, vergi incelemesi yapmaya yetkili makamların doğrudan doğruya, doğrudan gönderme yetkisi bulunmayan inceleme görevlilerinin ise inceleme sonuçlarını ilgili Vergi Dairesinin bağlı bulunduğu Vergi Dairesi Başkanlığı veya Defterdarlığın mütalaası ile Cumhuriyet Savcılıklarına göndermelerinin yargılama koşulu sayılması ve bunun idareye tanınan bir yargılama koşulu yetkisi olması, idarenin (yürütme organının) bu yetkiyi siyasal nedenlerle kullanma olasılığı karşısında yasa maddesindeki bu düzenlemenin yürütme organı tarafından siyasal nedenlerle kullanma olasılığına göre bu durum Türkiye Cumhuriyeti Anayasanın 2. maddesinde yer alan “...her alanda adaletli bir hukuk düzeni kurup geliştirmeyi hedeflediğini... ifade eden” Hukuk Devleti ilkesine aykırıdır.



Yasa maddesinde bazı görevlerin raporlarını defterdarlığın tasdikine yollamak, bazılarının ise doğrudan doğruya cumhuriyet savcılarına suç duyurusuna müsaade etmek, aynı bilgi ve eğitime sahip kişiler arasında ayırım yapmak anlamına geleceği gibi bazı yükümlülere matrah artırımı gibi uygulama yapıp yada yapmadan vergi suçu raporu düzenlememek, bazı yükümlülere de, hukuki anlamda bir mütalaa ya da görüş niteliğinde vergi kaçakçılığı suçu raporu düzenleyip cumhuriyet savcılıklarına bildirmek Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 10. maddesinde tanımını bulan hukuksal eşitlik ilkesine de aykırıdır.



Yasaların Anayasaya, Anayasanın değişik 90. maddesi karşısında ülkemizin tarafı bulunduğu uluslararası sözleşmelere ve evrensel hukuk ilkelerine aykırı olamaz. Olaya uygulanması gereken yasa maddesinin Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü ilkesini düzenleyen 11. maddesine de aykırıdır.



213 sayılı Vergi Usul Yasasının 359. maddesinde düzenlenen suçlar yönünden dava açılmasını bildirimde bulunmaya yetkili olan yasada sayılı görevlerin bildirimlerine, ikinci grupta yer alan vergi inceleme yetkisi olan diğer memurların tespit ettikleri kaçakçılık suçlarını Defterdarlığın ya da Gelir İdaresi Başkanlığının (Vergi Dairesi Başkanlığı) kararına ya da insiyatifine bağlamak eşitliğe aykırı olacağı gibi, iktidarın etkisi ile İdari Makam olan Defterdarlık ve diğer görevlilerinin kimi yükümlüler için izin verip, kimi için ise vermeyeceği gerçeği karşısında bu konuda siyasi etkilerin işlev görme olasılığı da söz konusudur. Soruşturma izni alınmadan açılan kamu davalarında kovuşturmanın sürdürülmesi adı geçen makamların iznine bağlıdır. Yargı organının görevinin başladığı yerde yürütme organına (idareye) yasada düzenlenen şekilde yetki verilmesi eşitlik ilkesine aykırı olduğu gibi Türkiye Cumhuriyetinin Anayasasının 138. maddesinde düzenlenen yargı bağımsızlığına, yargının hiç bir makamdan emir, talimat ve tavsiye almayacağı ve yargı erkine telkinde bulunulmayacağı temel ilkesine de aykırıdır.



Yargılamaya konu özgün olayda Cumhuriyet Savcısı sahte fatura düzenlendiğini öğrendiğinde durumu, vergi incelemeye yetkili makamlara bildirmiş ancak Gelirler kontrolörü gerekli incelemeyi yapmış, vergi kaçakçılığı suçu yönünden kaçakçılık suçu raporu düzenlemeyerek, sadece düzenlediği araştırma ve incelemesine raporunu soruşturma yapan yer Cumhuriyet Başsavcılığına göndermiştir. Cumhuriyet Başsavcılığınca da 213 sayılı Yasanın 367. maddesinde soruşturma koşulu olan bildirim ya da mütalaa almaksızın sanıkların diğer suçları ile birlikte 213 sayılı Yasanın 359. maddesine göre sahte fatura düzenlemek suretiyle vergi kaçakçılığı suçundan kamu davası açılmıştır. Yetkisizlikle mahkememize intikal eden dava dosyasında yargılamanın sürdürülmesi bakımından kovuşturma koşulu bulunmadığı nedeniyle yetkili Defterdarlık makamından mütalaa istenmiş ancak gelen yanıtta bildirimde bulunmaya yetkili olan gelirler kontrolörünün inceleme raporunun ilgili soruşturma makamına gönderdiği, bu yüzden ayrıca mütalaa verilemeyeceği belirtilmiştir.



Mahkememizce kovuşturma koşulu bulunmadığından yasada düzenlenen durumun Defterdarlık Makamından görüş istenmesinin ötesinde yargılamanın sürdürülmesi için bir koşul olması nedeniyle bu düzenlemenin Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 2, 10, 11 ve 138. maddelerine aykırı olduğu sonucuna varılarak ve İddia Makamının Anayasaya aykırılık iddiası ciddi görülerek Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar vermek gerekmiştir.”



III- YASA METİNLERİ



A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı



4.1.1961 günlü, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 23.1.2008 günlü, 5728 sayılı Yasa’nın 280. maddesiyle değiştirilen ve itiraz konusu fıkraları içeren 367. maddesi şu şekildedir:



“Yaptıkları inceleme sırasında 359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğini tespit eden maliye müfettişleri, hesap uzmanları ile bunların yardımcıları ve gelirler kontrolörleri ile stajyer gelirler kontrolörleri tarafından doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan diğer memurlar tarafından ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu vergi dairesi başkanlığının veya defterdarlığın mütalaasıyla, keyfiyetin Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesi mecburidir.



359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğine sair suretlerle ıttıla hasıl eden Cumhuriyet başsavcılığı hemen ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını talep eder.



Kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet başsavcılığına bildirilmesine talik olunur.



359 uncu maddede yazılı suçlardan dolayı cezaya hükmedilmesi, vergi ziyaı cezası veya usulsüzlük cezalarının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.



Ceza mahkemesi kararları, bu Kanunun dördüncü kitabının ikinci kısmında yazılı vergi cezalarını uygulayacak makam ve mercilerin işlem ve kararlarına etkili olmadığı gibi, bu makam ve mercilerce verilecek kararlar da ceza hâkimini bağlamaz.”



B- Dayanılan Anayasa Kuralları



Başvuru kararında, Anayasa’nın 2., 10., 11. ve 138. maddelerine dayanılmıştır.



IV- İLK İNCELEME



Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün 8. maddesi gereğince, Haşim KILIÇ, Osman Alifeyyaz PAKSÜT, Sacit ADALI, Fulya KANTARCIOĞLU, Ahmet AKYALÇIN, Mehmet ERTEN, A. Necmi ÖZLER, Serdar ÖZGÜLDÜR, Şevket APALAK, Serruh KALELİ ve Zehra Ayla PERKTAŞ’ın katılımlarıyla 3.12.2009 gününde yapılan ilk inceleme toplantısında dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.



V- ESASIN İNCELENMESİ



Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itiraz konusu Yasa kuralları, dayanılan Anayasa kuralları ve bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:



1- Yasa’nın 367. Maddesinin Birinci Fıkrasının İncelenmesi



Başvuru kararında, bazı görevlilere tespit ettikleri vergi suçları ile ilgili doğrudan doğruya Cumhuriyet savcılarına suç duyurusunda bulunmalarına izin verildiği, bazılarına ise doğrudan bu imkân tanınmayarak hazırladıkları raporların defterdarlığın onayına tabi tutulduğu, bu şekilde aynı bilgi ve eğitime sahip kişiler arasında ayrım yapıldığı, diğer yandan, görevli kişi ve idari makamların mükellefler arasında vergi incelemesi yapma ve yapmama veya bazısı için mütalaa verme ve bazısı için vermeme şeklinde ayrım yapabilecekleri belirtilerek kuralın Anayasa’nın 10. maddesine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.



İtiraz konusu kuralda, vergi incelemesi esnasında, 213 sayılı Yasa’nın 359. maddesinde yazılı kaçakçılık suçunun tespiti halinde, maliye müfettişleri, maliye müfettiş yardımcıları, hesap uzmanları, hesap uzman yardımcıları ve gelirler kontrolörleri ile stajyer gelirler kontrolörlerinin doğrudan doğruya; vergi incelemesine yetkili olan diğer memurların (vergi denetmenleri, vergi denetmen yardımcıları, vergi dairesi müdürleri ve müdür kadrolarında görev yapanlar ile ilin en büyük mal memuru) ise ilgili vergi dairesinin bağlı bulunduğu defterdarlığın veya gelirler bölge müdürlüğünün mütalaasıyla yetkili Cumhuriyet savcılığına durumu bildirmeye mecbur oldukları hüküm altına alınmıştır.



Anayasa'nın 10. maddesinde, herkesin, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasî düşünce, felsefî inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım gözetilmeksizin kanun önünde eşit olduğu, hiçbir kişiye, aileye, zümreye veya sınıfa imtiyaz tanınamayacağı, Devlet organları ve idare makamlarının bütün işlemlerinde kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmek zorunda olduğu belirtilmiştir.



Anayasa’nın 10. maddesinde yer verilen eşitlik ilkesi hukuksal durumları aynı olanlar için söz konusudur. Bu ilke ile eylemli değil, hukuksal eşitlik öngörülmüştür. Eşitlik ilkesinin amacı, aynı durumda bulunan kişilerin yasalar karşısında aynı işleme bağlı tutulmalarını sağlamak, ayrım yapılmasını ve ayrıcalık tanınmasını önlemektir. Bu ilkeyle, aynı durumda bulunan kimi kişi ve topluluklara ayrı kurallar uygulanarak yasa karşısında eşitliğin ihlali yasaklanmıştır. Yasa önünde eşitlik, herkesin her yönden aynı kurallara bağlı tutulacağı anlamına gelmez. Durumlarındaki özellikler, kimi kişiler ya da topluluklar için değişik kuralları ve uygulamaları gerektirebilir. Aynı hukuksal durumlar aynı, ayrı hukuksal durumlar farklı kurallara bağlı tutulursa Anayasa’da öngörülen eşitlik ilkesi zedelenmez.



İtiraz konusu kural kapsamında doğrudan mütalaa verebilen kamu görevlileri ile defterdarlığın veya gelirler bölge müdürlüğünün mütalaasıyla konu hakkındaki raporu hüküm ifade edebilen kamu görevlilerinin hukuki statüleri, yapılan yasal düzenlemeler ve ikincil mevzuatla ayrı ayrı belirlenmiştir. Doğrudan mütalaa verebilenler Maliye Bakanlığının merkez teşkilatına bağlı birimlerde çalışmakta ve Türkiye çapında teftiş, denetim ve inceleme yetkisine sahip bulunmaktadırlar. Diğerleri ise Maliye Bakanlığının taşra teşkilatında çalışmakta olup, bulundukları il veya bölge çapında denetim ve inceleme yetkisine sahiptirler. Farklı statülerde görev alan kamu görevlileri için vergi kaçakçılığı suçu kapsamına giren eylemlerin Cumhuriyet savcılıklarına bildirilmesinde farklı bir usulün belirlenmesi; taşra teşkilatına bağlı olarak ve daha sınırlı yetkilerle çalışanların bu konudaki bildirimlerinin bağlı bulundukları birimlerin mütalaalarına bağlanması eşitlik ilkesine aykırılık oluşturmaz.



Açıklanan nedenlerle itiraz konusu kural Anayasa’nın 10. maddesine aykırı değildir. İptal isteminin reddi gerekir.



2- Yasa’nın 367. Maddesinin İkinci ve Üçüncü Fıkralarının İncelenmesi



Başvuru kararında, muhakeme şartı olan mütalaanın idare tarafından verilmesi nedeniyle siyasi olarak kötüye kullanabilecek olmasının hukuk devleti ilkesine aykırılık oluşturduğu, ayrıca bu mütalaanın yargı organlarının işlemlerine müdahale anlamına geleceği için de yargı bağımsızlığına, yargının hiçbir makamdan emir, talimat ve tavsiye almayacağı kuralına aykırılık oluşturacağı belirtilerek kuralların Anayasa’nın 2., 11. ve 138. maddelerine aykırı olduğu ileri sürülmüştür.



İtiraz konusu ikinci ve üçüncü fıkralarda, vergi kaçakçılığı suçunun işlendiğini birinci fıkrada belirtilen halin dışında herhangi bir şekilde öğrenen Cumhuriyet savcılığının hemen durumu ilgili vergi dairesine bildirerek inceleme yapılmasını talep edeceği, kamu davasının açılmasının söz konusu inceleme neticesinin Savcılığa bildirilmesine kadar erteleneceği kurala bağlanmıştır.



Ceza hukukunda soruşturma yapmakla yükümlü olan makamların bir suç işlendiğini öğrenmeleri halinde hemen ceza muhakemesi sürecini başlatmaları asıldır; ancak bu sürecin başlatılması kimi hallerde bazı şartlara bağlanmış olabilir. Davanın açılabilmesi için ilgili vergi dairesinden alınması gereken “mütalaa” da bu kapsamda bir muhakeme şartıdır. 5271 sayılı Ceza Muhakemesi Kanunu’nun 223. maddesinin sekizinci fıkrası hükmü uyarınca, ceza muhakemesi şartının henüz gerçekleşmediği durumlarda gerçekleşmesini beklemek üzere “durma kararı”, gerçekleşmeyeceğinin anlaşıldığı durumlarda ise “düşme kararı” verilir.



Anayasa’nın 138. maddesinde, hakimlerin, görevlerinde bağımsız oldukları, Anayasa’ya, kanuna ve hukuka uygun olarak vicdani kanaatlerine göre hüküm verecekleri, hiçbir organ, makam, merci veya kişinin, yargı yetkisinin kullanılmasında mahkemelere ve hakimlere emir ve talimat veremeyeceği, genelge gönderemeyeceği, tavsiye ve telkinde bulunamayacağı, görülmekte olan bir dava hakkında Yasama Meclisinde yargı yetkisinin kullanılması ile ilgili soru sorulamayacağı, görüşme yapılamayacağı veya herhangi bir beyanda bulunulamayacağı, yasama ve yürütme organları ile idarenin, mahkeme kararlarına uymak zorunda oldukları, bu organların ve idarenin, mahkeme kararlarını hiçbir suretle değiştiremeyecekleri ve bunların yerine getirilmesini geciktiremeyecekleri belirtilmiştir. Bu kuralla, yargı yetkisinin kullanılmasının herhangi bir şekilde engellenmesi veya etki altına alınması önlenmek istenmiştir.



Vergi kaçakçılığı suçu gibi ayrı uzmanlık bilgisi gerektiren bir konuda uzman ve yetkili olan kişilerin mütalaa vermesi, bu konuda uzmanlığı bulunmayan soruşturma makamlarının kanuna ve hukuka uygun olarak karar vermelerine yardımcı olacak bir müessesedir. Vergi kaçakçılığı suçu kapsamına giren eylemlerin bulunup bulunmadığına ilişkin özel ve teknik bilginin yer aldığı bu mütalaalar, koğuşturma aşamasında değerlendirilebilecek takdiri delil niteliğinde olduğundan hakimlere emir ve talimat verme, telkin ve tavsiyede bulunma olarak değerlendirilemez.



Açıklanan nedenlerle, 367. maddenin ikinci ve üçüncü fıkraları Anayasa’nın 138. maddesine aykırı değildir. İptal isteminin reddi gerekir.



İtiraz konusu kuralların Anayasa’nın 2. ve 11. maddeleri ile ilgisi görülmemiştir.



VI- SONUÇ



1- 7.5.2010 günlü, 5982 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının Bazı Maddelerinde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun uyarınca, 2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun ile ilgili gerekli düzenlemeler yapılmadan, Mahkeme’nin çalışıp çalışamayacağına ilişkin ön meselenin incelenmesi sonucunda; Mahkeme’nin çalışmasına bir engel bulunmadığına, Fulya KANTARCIOĞLU, Mehmet ERTEN, Fettah OTO, Zehra Ayla PERKTAŞ ile Celal Mümtaz AKINCI’nın, gerekçesi 2010/68 esas sayılı dosyada belirtilen karşıoylarıve OYÇOKLUĞUYLA,



2- 4.1.1961 günlü, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 23.1.2008 günlü, 5728 sayılı Kanun’un 280. maddesiyle değiştirilen 367. maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarının Anayasa’ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE, OYBİRLİĞİYLE,



10.2.2011 gününde karar verildi.

Serbest Meslek Sahiplerine Yapılan Avans Ödemelerinin Vergisel Durumu

 

 

Serbest Meslek Sahiplerine Yapılan Avans Ödemelerinin Vergisel Durumu

 

Sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması serbest meslek faaliyeti (193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu Madde 65) ve bu faaliyetleri mutad meslek halinde ifa edenler serbest meslek erbabıdır (193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu Madde 66).
Konumuzda bahsedilen serbest meslek ilgili kanunda bu şekilde hüküm altına alınmıştır.

Serbest meslek sahiplerine yapılacak iş için baştan avans verilmesi konusu, Gelir Vergisi Kanununun serbest meslek kazançlarını tahsil esasına bağlaması, bunun yanında Katma Değer Vergisinde ise verginin doğuşunun, malın veya hizmetin teslimi ile olacağı hususu tezat yaratmaktadır.

Bu çelişki 213 sayılı Vergi Usul Kanunu Madde 236 ile çözülmektedir

Şöyle ki;

VUK 236. Maddesinde “Serbest meslek erbabı, meslek faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilatı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.” Hükmü yer almaktadır. Bu hüküm gereği işle ilgili yapılan avans mahiyetindeki tahsilatlar için de makbuz düzenlenmesi gereklidir. (Yapılan masraflara karşılık alınan ve tamamen bu masraflara sarf edilen para ve ayınlar kazanç sayılmadığından (GVK madde 67), bunlar için yapılan tahsilatlar hariç)

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu 10. Maddesinde ise vergiyi doğuran olayın “Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi” ile meydana geldiği hüküm altına alınmıştır.

Bu hükümlerin yanında 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu gereği yapılan avans ödemeleri gelir vergisi tevkifatına tabidir. Bu durum kanunun 94. Maddesinde “…gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.” şeklinde yer almaktadır.

Sonuç olarak, yukarıda yer verilen kanun hükümleri beraberce değerlendirildiğinde bir serbest meslek erbabının avans işlemi için;

1- Serbest Meslek Makbuzu düzenlenmeli (VUK Md. 236),
2- Bu serbest meslek makbuzu üzerindeki tutardan gelir vergisi tevkifatı yapılmalı (GVK Md. 94),
3- Yine sözkonusu tutar üzerinden KDV hesaplanmalıdır (KDVK Md.10).

As Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.(Nexia Türkiye)
http://www.nexiaturkey.com.tr/content/se...sel-durumu