6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne Göre Avans Kâr Payı Dağıtımı ve Vergisel Sonuçları
I- GİRİŞ
Bilindiği üzere, 1 Temmuz 2012 tarihinde yürürlüğe girecek 6102 sayılı yeni TTK’da, halka açık olmayan anonim şirketlerde, “Avans Kâr Payı Dağıtımı” müessesesi getirilmiştir. Yeni TTK’nın 509/3. maddesinde düzenlenen bu müessese, aynen şu ifadelerle yer almıştır. Buna göre; “kâr payı avansı, sermaye piyasasına tabi olmayan şirketlerde, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliği ile düzenlenir.” Yeni TTK’da avans kâr payı dağıtımı yer almakla birlikte, Yasa’nın uygulanması için, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliğ çıkarması gerekmektedir. Bakanlık bu konuda tebliğ çıkarmadığı sürece, Yasa’nın uygulanma olanağı olmayacaktır. Bu düzenlemeden hareketle, Maliye Bakanlığı da, konuya ilişkin yapacağı düzenlemede, her halükarda Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın yayınlayacağı tebliği esas almak zorundadır.www.ozdogrular.com
Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın, avans kâr payı dağıtımı ile ilgili herhangi bir tebliği, bu yazının kaleme alındığı tarihe kadar Resmi Gazete’de yayımlanmamış olup, yalnızca, Şubat/2012’de “Halka Açık Olmayan Anonim Şirketlerin Kâr Payı Avansı Dağıtımında Uyacakları Esaslar Hakkında Tebliğ Taslağı” yayımlanmıştır.
Öte yandan Maliye Bakanlığı, henüz Resmi Gazete’de yayımlanmayan bu tebliğ taslağını da göz önüne alarak, 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 20. maddesi ile 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin(1), “Avans Kâr Payı Dağıtımı” başlığı altında düzenlenen 15.6.6 bölümüne denk gelmek üzere, yeni düzenleme getirmiştir. Bilindiği üzere, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin anılan bölümü, halka açık olmayan şirketlerde avans kâr payı dağıtımı ile ilgili olarak TTK’da herhangi bir düzenleme bulunmadığı gerekçesiyle, Danıştay 4. Dairesi tarafından yürütmesi durdurulmuştur.
6102 sayılı yeni TTK’da avans kâr payı dağıtımı ile ilgili yukarıda anılan yeni düzenleme yapılınca, doğal olarak yürütmesi durdurulan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 15.6.6. bölümü, anılan tebliğ taslağı göz önünde bulundurularak, 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile yeniden düzenlenmiştir.
Yaklaşım’da yayımlanan, makalemizde(2), yazının kaleme alındığı tarihte, gerek Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliğ taslağı, gerekse, anılan 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği yayımlanmamıştı. Yazımızda, SPK Tebliği’ni ve yürütmesi durdurulan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nin 15.6.6. bölümünü esas alarak muhtemel avans kâr payı dağıtımının nasıl olabileceği konusunda değerlendirmelerde bulunmuş ve bu değerlendirmeleri de esas alarak mükelleflerin avans kâr payı dağıtımı konusunda tercihlerinin ne olması gerektiği hakkında görüşümüz belirtilmişti.
Ancak, yakın zamanda bu şekilde yayımlanacağını umduğumuz, yukarıda bahsi geçen tebliğ taslağını göz önünde bulunduran Maliye Bakanlığı, “Avans Kâr Payı Dağıtımı” ile ilgili 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği, yürütülmesi durdurulan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin özellikle “örtülü kazanç dağıtımına” ilişkin düzenlemesinden son derece farklı olup, aşağıda ayrıntılı olarak açıklayacağımız üzere, hukuki ihtilafların kaynağı olabilecek niteliktedir. Bilindiği üzere, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan avans kâr payı dağıtımı; SPK’nın 15/4. maddesinde ve bu maddeye istinaden çıkarılan Seri IV, 27 No.lu “Sermaye Piyasası Kanunu’na Tabi Olan Halka Açık Anonim Ortaklıkların Temettü ve Temettü Avansı Dağıtımında Uyacakları Esaslar Hakkında Tebliğ”in 9-14. maddeleri arasında yer alan düzenlemeler esas alınarak düzenlenmişti. Bu esasların ışığı altında avans kâr payı dağıtımının vergisel sonuçları anılan Tebliğ’de yer almıştı. www.ozdogrular.com
Doğal olarak, halka açık olmayan anonim şirketlerde avans kâr payı dağıtımı ile ilgili yeni düzenleme, artık 6102 sayılı TTK’da yer aldığı için, yukarıda belirtilen SPK mevzuatının esas alınması durumu da ortadan kalkmıştır. Nitekim, 1 Seri No.lu Tebliğ’de yer alan avans kâr payı dağıtımı esasları, 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde yer almamıştır. Söz konusu Tebliğ’de doğrudan doğruya avans kâr payı dağıtımının vergisel sonuçlarına geçilmiştir. Ancak, yazımızın müteakip bölümlerinde ayrıntılı olarak açıklayacağımız üzere, avans kâr payı dağıtımı ile ilgili yeni TTK’daki mevzuatındaki esaslar göz önünde bulundurulduğunda, 1 Seri No.lu Kumlar Vergisi Tebliği’ndeki vergisel sonuçların, ayni ilkeler çerçevesinde 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde de yer alması gerekirdi. Oysa, son derece farklı sonuçlara müncer olabilecek düzenlemeler yapılmıştır.www.ozdogrular.com
II- AVANS KÂR PAYI DAĞITIMI TEBLİĞ TASLAĞI VE 6 SERİ NO.LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ’NDEKİ DÜZENLEMELER
A- GÜMRÜK VE TİCARET BAKANLIĞI TEBLİĞ TASLAĞI
Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın yukarıda bahsi geçen tebliğ taslağının avans kâr payı dağıtımına ilişkin esasları özet olarak şöyledir;
— Yalnızca halka açık olmayan anonim şirketler avans kâr payı dağıtabileceklerdir.
— Şirketler bir hesap dönemi içinde bir defa avans dağıtabilirler. Bunun için 6 aylık ya da 8 aylık hesap dönemi esas alınır. Yıllara yaygın inşaat işi yapan şirketlerde, bu tür inşaatları fiilen yaptıkları inşaat döneminde, ilgili hesap dönemlerinde iki defa ve 3 ve 6. hesap dönemlerinin sonunda avans dağıtabilirler.
— Avans kâr payı dağıtacak şirketlerin söz konusu ara finans tablolarının TMS veya Kobi Standartları uyarınca düzenlenmiş, bağımsız denetlemeye tabi tutulmuş ve olumlu görüş almış olması gerekmektedir.
— Avans dağıtmak isteyen şirketlerin esas sözleşmelerinde bu konuda hüküm bulunması ve genel kurulun dağıtım yetkisini yönetim kuruluna devretmiş olması zorunludur. Yetkinin sınırı üç yıl olup, genel kurulca yetki yenilenebilir.
— Avansın veya avansları dağıtıldığı hesap dönemi sonunda; yeterli kâr oluşmadığı, diğer bir deyişle dağıtılan avans kâr payından daha düşük bir kârla veya zararla sonuçlanması halinde, dönem sonu kârı ile karşılanmayan avansın, bir önceki yıla ait bilançoda yer alan olağan üstü yedek akçelerden karşılanması için genel kurulun karar alması zorunludur.
— Genel kurul tarafından onanmış bir önceki yıl bilançosunda ortaklara dağıtılabilecek tutarda serbest yedek akçesi olmayan şirket avans kâr payı dağıtamayacaktır. Ayrıca, bir önceki maddedeki mahsup işlemini yapmayan şirket, bu mahsup işlemini gerçekleştirinceye kadar yine avans kâr payı dağıtımı yapamayacaktır.
— Dağıtılacak avans kâr payı; ara dönem kârından, kanunlara ve esas sözleşmeye göre ayrılması gereken yedek akçeler ile vergi, fon ve mali karşılıklar ve varsa geçmiş yıl zararlarının tamamı düşüldükten sonra, kalan kısmın yarısın geçemez.
Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın avans kâr payı dağıtımı ile ilgili tebliğ taslağını böylece özetledikten sonra, bu tebliğ taslağı dikkate alınarak düzenlen 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ndeki avans kâr payı dağıtımına ilişkin vergisel sonuçları belirtelim. www.ozdogrular.com
B- 6 SERİ NO.LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ’NDE AVANS KÂR PAYI DAĞITIMI
Yeni düzenlemede halka açık olmayan anonim şirketlerin avans kâr payı dağıtımı yapması halinde, elde edenin hukuki durumuna göre, vergi kesintisi yapılması öngörülmüştür. Kesilen vergiler (GVK md. 94/6-b), avans kâr payı dağıtımının yapıldığı aya ait muhtasar beyanname ile beyan edilecektir.
Bu Tebliğ’de de aynen 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde olduğu gibi, avans kâr payı dağıtımının, kurum ortakları açısından elde edilmesini, kurumun yıllık safi kazancının kesinleşip, kârın nakden veya hesaben dağıtıldığı, diğer bir ifadeyle, dağıtılan avans kâr payının, genel kurulda alınan kâr dağıtım kararı uyarınca dağıtılan kârdan mahsup edildiği tarihte gerçekleşeceği belirtilmiştir. Yine bu Tebliğ’de de, önceki düzenlemede olduğu gibi, elde etme sayılacak sürenin sınırı, avans kâr payı dağıtımının yapıldığı hesap dönemi ile ilgili kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi içeren hesap döneminin sonunu geçemeyecektir. Yani kâr payı ortaklarca her halükarda 2013 yılının sonuna kadar elde edilmiş sayılacaktır. Örneğin Temmuz/2012’de dağıtılan avans kâr payının, şirketin ortakları tarafından elde edilme tarihi, 2013 yılında şirket genel kurul tarafından gerçekleşen hesap dönemi kârının, avans kâr payı ile mahsubunun yapıldığı tarihtir. Bu konuda genel kurul karar almamış olsa dahi, kârın elde edilme yılı 2013 yılı olup, gerçek kişi ortaklar tarafından, GVK’nın 86. maddenin şartlarının realize olması halinde, 2014 yılı gelir vergisi beyannamesinde beyan edilecektir.
6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde, avans kâr payı dağıtımının örtülü kazanç sayılmayacağı ve örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin uygulanmayacağı belirtilmiştir. Ancak, avans kâr payı dağıtılan hesap döneminin zararla sonuçlanması veya dönem kârının dağıtılan avans kâr payından düşük olması hallerinde, örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Yine Tebliğ’de, yıllara sari inşaat işlerinde de faaliyetin ayni şekilde sonuçlanması halinde de, örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin geçerli olacağı açıklanmıştır.
Ayrıca, tebliğin son paragrafında, yıllara sari inşaat ve onarım ile iştigal eden firmaların avans kâr payı tutarının tespiti ile ilgili açıklamalara yer verilmiştir.www.ozdogrular.com
III- 6 SERİ NO.LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ’NİN AVANS KÂR PAYI DAĞITIMI İLE İLGİLİ VERGİSEL SONUÇLARI
Yukarıda anılan makalemizde, o tarihteki hali hazır mevzuata göre, muhtemel avans kâr payı dağıtımının nasıl olabileceği esas alınarak, örnek olaylarla ayrıntılı değerlendirmeler yapılmıştı. Bu değerlendirmeler, yürütülmesi Danıştay 4. Dairesi tarafından durdurulmuş 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin 15.6.6. bölümündeki açıklamaların, yeni düzenlemede de esas alınabileceği varsayımına dayandırılmıştı. Zira, avans kâr payı dağıtımının iki temel vergisel sonucu olacaktır. Birincisi, GVK’nın 94/6-b maddesine göre yapılan vergi kesintisi, ikincisi de avans kâr payı dağıtımının, örtülü kazanç dağıtımı karşısındaki durumudur.
6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde de bu iki temel vergisel sonuç ile ilgili açıklamalar yapılmıştır. Ancak, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’ndeki avans kâr payı dağıtımı ile ilgili açıklamalarda, dağıtımın yapıldığı hesap döneminin zararla sonuçlanması veya dağıtımı yapılan kârdan daha düşük kâr çıkması halinde yapılacak işlemler (avans kâr payının geri çağrılması, kesilen vergilerin mahsup ve iadesi) ayrıntılı olarak belirtilmiştir. www.ozdogrular.com
6 Seri No.lu Tebliğ’de dikkati çeken husus, zarar veya düşük kâr halleri durumunda ortaklara dağıtılan avans kâr paylarının geri çağrılmaması ve bu kâr payları üzerinden yapılan vergi kesintisinin iade veya mahsup işlemine yer verilmemesidir. Ancak, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliğ taslağını incelediğimizde bu sorunun cevabını bulmaktayız. Zira, yukarıda özetlediğimiz tebliğ taslağından görüleceği üzere, hesap döneminin zararla sonuçlanması veya eksik kâr çıkması halinde, genel kurulun, dağıtılan avans kâr paylarının olağanüstü yedek akçelerden karşılanması kararının alınmasını gerektirmektedir. Bu durum, doğal olarak hesap dönemi içinde dağıtılan avans kâr paylarının geri çağrılması yerine, olağan üstü yedek akçelerden karşılanmasını zorunlu kılmaktadır. Ayrıca, olağan üstü yedek akçelerden dağıtılan avans kâr payının karşılanması, yine bir kâr dağıtımı olmakla birlikte, burada dağıtılan avans kâr payı üzerindeki vergi kesintisi, artık olağan üstü yedek akçelerin dağıtılması karşılığında yapılması gereken vergi kesintisi yerine kaim olacaktır.
Öte yandan, bize göre tebliğ’de en önemli vergisel sonuç, örtülü kazanç dağıtımı ile ilgili düzenlemedir. Tebliğ’de, önceki düzenlemeden farklı olarak, avans kâr payının dağıtıldığı hesap döneminin zararla sonuçlanması veya dağıtılan avans kâr payından daha düşük kâr çıkması durumunda, avans kâr payını, doğrudan doğruya örtülü kazanç dağıtımı saymasıdır. Oysa, 1 Seri No.lu Kurumlar Tebliği’nde, yukarıda anılan halleri hariç tutarak, yalnızca, avans olarak dağıtılan kâr payının kazançla karşılanabilen kısmının geriye çağrılması durumunda transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtım hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Eski tebliğin bu bölümü ile ilgili açıklamalar ve örnek olaylar yukarıda bahsi geçen makalemizde ayrıntılı olarak bahsedilmiştir.
Tebliğ’deki örtülü kazanç dağıtımı ile ilgili bu düzenlemeye göre, hesap döneminin zararla sonuçlanması veya dağıtılan avans kâr payından daha düşük kâr çıkması halinde, avans kâr payı dağıtıldığı tarihten itibaren örtülü kazanç sayılacaktır. Yani bu tarihten itibaren dağıtılan avans kâr payı, artık ortaklar tarafından şirketten çekilen borç para olarak değerlendirilecek ve emsaline uygunluk ilkesine göre faiz hesaplanarak şirkete gelir kaydedilecek, ayrıca, hesaplanan bu faiz üzerinden de KDV tahakkuk ettirilecektir. Bize göre bu düzenleme hukuki ihtilaflara yol açabilecek niteliktedir. Bu Tebliğle, halka açık olmayan şirketlerde avans kâr payı dağıtımı daha kanun yürürlüğe girmeden işlerliğini ve talep edilebilirliğini yitirecektir. Zira, avans kâr payı dağıtımının yapıldığı tarihten itibaren hesap döneminin sonuna kadar ekonomik ve ticari hayatın belirsizliği her zaman gündemdedir. Dağıtımın yapıldığı tarihe kadar olumlu giden ekonomik ve ticari konjönktür, bu tarihten sonra, son derece olumsuz seyrederek hesap dönemi zararla veya dağıtılan kârdan daha düşük bir kârla sonuçlanabilir. Bu durum, ticari ve ekonomik hayatın normal icabıdır. Nitekim, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’nde, bu husus göz önüne alınarak, zarar veya düşük kâr halleri hariç tutulmuş, örtülü kazanç dağıtımının varlığını, avans olarak dağıtılan kâr payının, hesap dönemi kârıyla karşılanmış olmasına rağmen, geri çağrılmasına bağlamıştır. Yani 1 Seri No.lu Tebliğ, örtülü kazanç dağıtımı için, avans kâr payı dağıtımı ile ilgili olarak bir muvazaanın varlığını aramıştır. Oysa, 6 Seri No.lu Tebliğ’de, böyle bir unsurun varlığı aranmayarak, son derece ticari ve ekonomik hayatın doğal icapları gereği, hesap döneminin zararla sonuçlanması veya düşük kâr çıkması halleri dahi, dağıtılan avansın, örtülü kazanç dağıtımı sayılması için yeterli sayılmıştır.
Bize göre, örtülü kazanç dağıtımı sayılması için Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın yukarıda anılan tebliği taslağında bahsedildiği üzere, söz konusu hallerin varlığı halinde, avans kâr payının olağan üstü yedek akçelerle mahsubunun yapılmaması veya dağıtılan avans kâr payının, hesap dönemi kazancı ile karşılanan kısmının da, ortaklardan geri çağrılması durumu, örtülü kazanç dağıtımı olarak değerlendirilmesi gerekir.
Ayrıca, Tebliğ’e göre, anılan hallerin varlığı nedeniyle, avans kâr payı dağıtımının yapıldığı tarihten itibaren örtülü kazanç dağıtımının kabul edilmesi, yayımlandığı takdirde, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliği ile çelişecektir. Aynı zamanda, avans kâr payı dağıtımının bir anlamda cezalandırılması sonucunu yaratan bu yaklaşım, hukuki açıdan da zafiyet taşımaktadır. Zira, bize göre, hesap döneminin anılan haller ile sonuçlanması karşısında, genel kurulun, dağıtılan avans kâr payını, olağan üstü yedek akçelerden karşılanması veya mahsubu kararı alıncaya kadar, dağıtılan kârın Hukuki Olarak Avans Kâr Payı Olduğudur. Aksi takdirde, Yeni TTK’daki düzenlemenin sonucu, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Tebliği’ne dayanmak zorunda olan Maliye Bakanlığı Tebliği, hukuki yönden Gümrük ve Ticaret Bakanlığı Tebliği’nin hukuki sınırlarını aşmış olacaktır. 1 Seri No.lu Tebliğ’in yayımlandığı tarihte (2007 Yılı), eski TTK’da bir düzenleme ve bu düzenlemenin dayanağı olan bir tebliğ olmamakla birlikte, 1 Seri No.lu Tebliğ’in örtülü kazanç dağıtımı yönünden hukuki çerçevesi, SPK Tebliği’ne dayanmaktaydı. Örtülü kazanç dağıtımının varlığı da bize göre son derece doğru bir hukuki yaklaşımla muvazaanın varlığına bağlanmıştı. Aynı yaklaşımın, 6 Seri No.lu Tebliğ’de de geçerli olması gerekirdi.www.ozdogrular.com
IV- UYGULAMAYA İLİŞKİN ÖR-NEK OLAYLAR
A- AVANS KÂR PAYI DAĞITIMI
(X) A.Ş’ nin 2012 Yılı 2. Geçici Vergi Dönemi (6 aylık) kurumlar vergisi beyanı aşağıdaki gibidir;
| Ticari Bilanço Kârı | 800.000,00 TL |
| Mali Kâr | 1.000.000,00 TL |
| Hesaplanan KV. | 200.000,00 TL |
Şirketin ödenmiş sermayesi 10.000.000,00 TL olup, 1. tertip yasal yedek akçe sınırına ulaşılmış değildir.
Şirketin bir önceki yıl ticari bilanço kârı, 1.500.000,00 TL, mali kârı 2.000.000,00 TL olup, KV karşılığı 400.000,00 TL, eski TTK’ya göre ayrılan 1. tertip yasal yedek akçe (1.100.000 x 0.05=) 55.000,00 TL’dir. Şirket, söz konusu yılda kâr dağıtmamış, söz konusu vergi karşılığı ve yasal yedek akçeden sonra kalan kâr, olağan üstü yedek akçelere ayrılmıştır. Olağan üstü yedek akçelere ayrılan tutar; (1.500.000- 400.000- 55.000=) 1.045.000,00 TL’dir. Şirketin geçmiş yıl zararları yoktur.
Şirket yönetim kurulu, genel kurulun verdiği yetkiye dayanarak 2012 Yılı 2. geçici vergi döneminde doğan ticari kâr üzerinden ortaklara avans kâr payı dağıtımına karar vermiştir. Dağıtılacak avans kâr payı tutarı; 2. geçici vergi döneminde doğan ticari bilanço kârı üzerinden yasal yedek akçeler ve vergi karşılıkları ayrıldıktan sonra, kalan kısmın Tebliğ’de belirtildiği üzere yarısıdır. www.ozdogrular.com
.
| Ticari Bilanço Kârı | 800.000,00 TL |
| Hesaplanan KV. | 200.000,00 TL |
| KALAN | 600.000,00 TL |
| I. tertip y.y.akçe(800*0.05=) | 40.000,00 TL |
| (YTTK md. 519) | |
| 2.tertip y.y. akçe | 6.000,00 TL |
| — I.tertip temettü(10.000.000*0.05=) | 500.000,00 TL |
| —600.000- 540.000=)*0.10 | |
| KALAN | 554.000,00 TL |
| Dağıtılabilir Avans Kâr Payı (554.000/2=) | 277.000,00 TL |
| GVK md. 94/6-b (277.000x0.15=) | 41.550,00 TL |
| Ortaklara Dağıtılacak Net Avans Kâr Payı | 235.450,00 TL |
B- HESAP DÖNEMİNİN ZARARLA SONUÇLANMASI HALİ
Yukarıdaki örnekteki şirketin, 2012 yılı hesap döneminin, dolaysıyla nihai kurumlar vergisi beyannamesinin aşağıdaki gibi olduğunu varsayalım;
.
| Ticari Bilanço Zararı | —1.500.000,00 TL |
| Mali Kâr | (-) 700000,00 TL |
| Hesaplanan KV. | - |
.
Bu durumda şirket genel kurulu, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın tebliğ taslağına göre, 2. geçici vergi döneminde çıkan ticari bilanço kârı üzerinden dağıttığı 235.450 TL avans kâr payını, bir önceki yılda olağan üstü yedek akçelere ayrılan 1.045.000,00 TL’den mahsup edilmek üzere karar almak zorundadır. 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği’ne göre ise, dağıtılan avans kâr payı, dağıtıldığı tarihten itibaren örtülü kazanç dağıtımı sayılacaktır.www.ozdogrular.com
C- HESAP DÖNEMİ KÂRININ, AVANS OLARAK DAĞITIMI YAPILAN KÂRDAN DÜŞÜK OLMASI HALİ
Yukarıda örnek konusu olan şirketin, 2012 yılı hesap dönemi kurumlar vergisi beyanı aşağıdaki gibi olsun;
| Ticari Bilanço Kârı | 300.000 TL |
| Mali Kâr | 1.100.000 TL |
| Hesaplanan KV. | 220.000 TL |
| Hesap Dönemi Net Kârı | 80.000 TL |
| DAĞITILAN AVANS KÂR PAYI | 235.450 TL |
Bu durumda Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın Tebliğ taslağına göre, hesap dönemi kârının dağıtılan avans kâr payını karşılamaması nedeniyle, yine şirket genel kurulunun, olağan üstü yedek akçelerde mevcut, 1.045.000,00 TL’den dağıtılan avans kâr payını (235.450,00 TL’yi) mahsup etmesi gerekir. 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ne göre de; hesap dönemi kârı ile karşılanmayan dağıtılan avans kâr payının kısmı (235.450,00- 80.000,00=) 155.450,00 TL ortaklara dağıtılan örtülü kazanç sayılacaktır (Yedek akçelerle ilgili ayrıntılı hesaplara girilmemiştir. Zira, hesap dönemi ticari bilanço kârına göre, yeniden yedek akçe hesaplanarak, avans kâr payı dağıtımı sırasında hesaplanan yedek akçelerle mahsup yapılması gerekir.).
V- SONUÇ
Bilindiği üzere, 6102 sayılı Yeni TTK 1 Temmuz 2012 tarihinde yürürlüğe girecektir. Bu tarihte yürürlüğe girecek maddelerden biri de, yukarıda belirttiğimiz üzere, avans kâr payı dağıtımı ile ilgili 509/3. maddesidir. Madde avans kâr payı dağıtımının işlerliğini Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın çıkaracağı tebliğe bağlamıştır. Gümrük ve Ticaret Bakanlığı’nın bugüne değin Resmi Gazete’de, avans kâr payı dağıtımı ile ilgili yayımlanmış bir tebliği bulunmamakla birlikte, şubat ayında yayınlanmış bir tebliğ taslağı mevcuttur. Maliye Bakanlığı bu tebliğ taslağını göz önünde bulundurarak, 6 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde avans kâr payı dağıtımı ile vergisel düzenlemeler yapmıştır.
Yazımızda, avans kâr payı dağıtımının, Maliye Bakanlığı’nın söz konusu tebliğindeki vergisel sonuçları ile ilgili ayrıntılı değerlendirmeler yapılmıştır. Değerlendirmeler sonucunda, özellikle tebliğin, avans kâr payı dağıtımının, örtülü kazanç dağıtımına ilişkin düzenlemelerinin hukuki ihtilaflara neden olacak düzenlemeleri içerdiği, tebliğin bu hali ile uygulanması durumunda, müessesenin cazibesini yitireceği ve işlerliğini olumsuz yönde etkileyeceği kanaatini taşımaktayız(3).
Ferhat FAHRAN*
Yaklaşım
(*) YMM (E. Baş Hesap Uzmanı)
(1) 05.05.2012 tarih ve 28283 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(2) Ferhat FAHRAN, “Yeni Türk Ticaret Kanunu’na Göre Muhtemel Avans Kâr Payı Dağıtımı ve Ortakların Tercihi Yönünden Değerlendirilmesi”, Yaklaşım, Mart 2012, Sayı: 231,s. 150-157
(3) BDO’nun, 16.05.2012 tarih ve 2012/057 sayılı “Avans Kâr Payı Dağıtımının Vergisel Yönüne İlişkin Yeni Düzenlemeler” Sirküleri
http://www.ozdogrular.com/content/view/19428/
