3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde vergi indiriminin kuralları detaylı bir şekilde açıklanmıştır.
I- GİRİŞ Buna göre bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemlerinden yani hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde aradaki fark iade edilmez, sonraki döneme devrolur. Ancak Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulu'nca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilir. Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir. II- KONU İLE İLGİLİ YASAL DÜZENLEMELER İade uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 2006 ve izleyen yıllarda gerçekleştirilecek indirimli orana tabi işlemler için geçerli olmak üzere, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin Maliye Bakanlığı'na verdiği yetkiye dayanılarak 99, 101, 105, 106 ve 111 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğleri ile belirlenmiştir. Konu ile ilgili olarak yayınlanan 106 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'ne göre faaliyetleri indirimli KDV oranına tabi işlemlerden oluşan kollektif şirketler ile adi ortaklıklar (şirketler) adına ortaya çıkan KDV iade alacakları, 99 ve 101 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde belirtilen borçlarının yanı sıra, bu Tebliğin yayımlandığı tarihten sonra yapılacak iade talepleri için geçerli olmak üzere, söz konusu şirket ortaklarının yalnızca vergi (ithalde alınanlar dahil) ve SSK prim borçlarına da mahsup edilebilecektir. Mahsup talepleri yukarıda anılan tebliğlerde yapılan düzenlemeler çerçevesinde yerine getirilecek ve mahsup talep dilekçesine, 99 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nin (1.4.1.) numaralı bölümde sayılan belgelerin yanı sıra, diğer ortakların mahsup yapılmasına izin verdiğini gösteren noter tarafından onaylanmış belge de eklenecektir. Diğer taraftan Kurumlar Vergisi Kanunu'na göre vergi dairesine iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis ettiren işletmelerin, diğer kurumlar vergisi mükelleflerinde olduğu gibi, ortaklarının vergi ve SSK prim borçlarına bu uygulama kapsamında mahsup yapılması mümkün bulunmamaktadır. III- İADE UYGULAMASININ KAPSAMI Bir hesap dönemi içerisinde % 1 ve % 8 oranında teslim ve hizmette bulunan mükelleflerin, bu işlemlerine ilişkin olarak satın aldıkları mal ve hizmetlere amortismana tabi iktisadi kıymetlere, genel giderlere ödedikleri ve o yıl boyunca indirme imkanı bulamadıkları KDV bu iade kapsamına girmektedir. İndirimli orana tabi işlemlerle ilgili olsa dahi, yıl içerisinde satışı gerçekleştirilmeyen yahut hizmeti gerçekleşmemiş işlemlere ilişkin satın alınan mal ve hizmetlere ödenen KDV bu kapsama dahil edilmeyecektir. KDV Kanunu'nun 28. maddesinde KDV oranı, vergiye tabi her bir işlem için %10 olarak belirlenmiş olup, ayrıca Bakanlar Kurulu'na bu oranı, — Dört katına kadar artırma, - % 1'e kadar indirme, — Bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etme yetkisi verilmiştir. Kanundan kaynaklanan bu yetkiye istinaden Bakanlar Kurulu muhtelif tarihli Resmi Gazetelerde yayımlanan Bakanlar Kurulu Kararı eki Kararnameler ile indirimli oranda vergiye tabi mal ve hizmetleri (I) ve (II) sayılı listeler halinde belirlemiştir. (I) sayılı listede %1 oranında vergiye tabi mallar: — Ağırlıklı olarak tarım ürünleri, — Gazete ve dergiler, — Kullanılmış binek otomobilleri, — Net alını 150 m2'yi geçmeyen konut teslimleri, — Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, — Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelerce yapılan sadece net alanı 150 m2'ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri, — Cenaze hizmetleri, — Faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu araçların kiralanması hizmetleri, yer almaktadır. (II) sayılı listede % 8 oranında vergiye tabi mal ve hizmetler; — Ağırlıklı olarak temel gıda maddeleri, (Yiyecek ve içecek teslim ve hizmetleri) — Tekstil ve konfeksiyon ürünleri (İç ve dış giyim eşyası ve ev tekstil ürünleri) — Tekstil ve konfeksiyon sektöründe fason olarak yaptırılan hizmetler, — 4302.19.95.00.19 GTİP' da yer alan eşyalardan yalnız sığırların (bufalo dahil) dabaklanmış ve aprelenmiş kürkleri, — Sağlık hizmetleri, — Sağlık Bakanlığı tarafından ruhsatlandırılan veya ithaline izin verilen beşeri tıbbi ürünler, — Tıbbi malzeme, tıbbi ürün, tıbbi cihaz, ortopedik cihazlar, masaj cihazları vb.ile bunların aksam ve parçaları teslimleri ile bunlardan makine ve cihaz niteliği taşıyanların kiralanması hizmetleri, — Eğitim ve öğretim hizmetleri, — Kitap ve benzeri yayınlar, — Sinema, tiyatro, opera, operet, bale, müze giriş ücretleri, — Konaklama hizmetleri, — Yaşlı, sakat ve düşkünler için bakım ve huzurevleri ile yetimhanelerde verilen hizmetler, — Belediyeler veya bunların iktisadi işletmeleri tarafından verilen atık su hizmetleri, — 0106.90.00.90.14 GTİP' da yer alan biyolojik mücadelede kullanılan parazit ve predatörler ile Tarım ve Köyişleri Bakanlığı tarafından zirai mücadelede kullanılmak üzere ruhsatlandırılan bitki koruma ürünleri, — Bazı iş makineleri, örgü, dikiş ve trikotaj makinelerinin teslimi ve finansal kiralama işlemleri yer almaktadır. Buna göre; Bakanlar Kurulu'nca vergi oranları indirilen teslim ve hizmetler nedeniyle yüklenilen ve teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirim yoluyla giderilemeyen KDV tutarının, Bakanlar Kurulu'nca her yıl için belirlenen tutarı (böyle bir belirleme yapılmamış olması halinde VUK hükümleri uyarınca o yıl için belirlenen yeniden değerleme oranında artırılmak suretiyle bulunan tutarı) aşan kısmı yılı içinde mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen kısmı ise izleyen yılda nakden veya mahsuben iade edilebilecektir. Öte yandan, indirimli oran kapsamında yer almakla birlikte verginin konusuna girmeyen ve vergiden istisna olan işlemler nedeniyle yüklenilen vergilerin iadesi mümkün değildir. Bu durumda; — İndirimli oranda vergiye tabi işlemlerden KDV'nin konusuna girmeyenler, KDV beyannamesine dâhil edilmeyecek, — Tam istisna kapsamına girmeyen (kısmi istisna) işlemler dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesi söz konusu olmadığından, yüklenilen bu vergiler işin mahiyetine göre, gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacaktır. (KDV Kanunu'nun 29/2 ve 32.maddeleri kapsamında olmayan teslim ve hizmetler) — Tam istisna kapsamına giren işlemler (KDV Kanunu'nun 11/1-c ve Geçici 17.maddesi kapsamında ihraç kaydıyla yapılan teslimler dahil) dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirim yoluyla telafi edilemeyen kısmı ilgili işleme ilişkin usul ve esaslara göre iade edilebilecektir. IV- İADE ŞARTLARI İndirimli orana tabi işlemlerden; katma değer vergisinin konusuna girmeyenler KDV beyannamesine dahil edilmeyecek, — Kısmi istisna kapsamına giren dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirim ve iadesi söz konusu olmadığından, yüklenilen bu vergiler işin mahiyetine göre gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacak. — Tam istisna kapsamına girenler dolayısıyla (ihraç kayıtlı teslimler) dahil yüklenilen vergilerden indirim yoluyla telafi edilemeyenler ise ilgili işleme ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iade edilecektir. İndirimli orana tabi işlemlerde iade edilecek verginin alt sınırına ilişkin olarak 2006/10379 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'nın([1]) 1. maddesinin birinci fıkrasında bu tutar 10.000 YTL olarak belirlenmiş, ikinci fıkrasında ise "2007 ve izleyen takvim yılları için bu sınır, bir önceki yıldaki tutarın, Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle uygulanır. Bu şekilde yapılacak hesaplamada, 50 YTL ve daha düşük tutarlar dikkate alınmaz, 50 YTL'den fazla olan tutarlar ise 100 YTL'nin en yakın katına yükseltilir." hükmüne yer verilmiştir. Buna göre, indirimli orana tabi işlemlerden doğan katma değer vergisi iade taleplerinde, bu işlemler nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi tutarının iade yapılamayacak kısmı ile ilgili olarak 2010 yılında geçerli olan 13.300 YTL tutarındaki sınır, 2006/10379 sayılı Kararname uyarınca, 2010 yılına ilişkin yeniden değerleme oranında (%7,7) artırılarak 2011 yılı için 14.300 TL olarak uygulanacaktır. V- İADE TUTARININ HESAPLANMASI İade tutarının hesaplanmasında 74 ve 76 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerindeki açıklamalar doğrultusunda iadenin aylar itibariyle ve kümülatif olarak gerçekleştirileceği belirtilmiştir. 74 Seri No.lu KDV Genel Tebliği iade tutarının hesaplanmasını aşağıdaki şekilde açıklamıştır; İade tutarı vergilendirme dönemleri esas alınarak takvim yılı itibariyle hesaplanacaktır. 1999 takvim yılında iade edilecek vergi, aynı yılın Ocak-Aralık arasındaki 12 aylık vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak tespit edilecektir. İndirimli orana tabi işlemlerde tam veya kısmi istisna kapsamına girenler bu istisnaların uygulanmasına ilişkin genel esaslara tabi olacaktır. İndirimli orana tabi işlemler kısmi istisna kapsamına giriyorsa, işlemlerin bünyesine giren verginin indirim konusu yapılmaması, tam istisna kapsamına giren işlemlere ait yüklenilen vergilerin ise indirim konusu yapılması, indirimle telafi edilememesi halinde, o istisnanın uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iade olarak talep edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle indirimli orana tabi olup tam ve kısmi istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenilen vergiler bu tebliğde belirtilen iade hesabına dahil edilmeyecektir. İade tutarının hesaplanmasına her takvim yılının ocak ayı itibariyle başlanacaktır. Ocak döneminde varsa indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ile indirimli orana tabi işlemler nedeniyle hesaplanan vergi, defter ve belgeler esas alınarak mükellefler tarafından hesaplanacaktır. İndirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen vergiden hesaplanan vergi çıkarılarak ilk hesaplama yapılacaktır. Bu ilk hesaplama aynı dönem beyannamesinde yer alan "sonraki döneme devreden vergi" tutarı ile karşılaştırılacaktır. Beyannamede sonraki döneme devreden vergi yer almıyorsa, ocak dönemi için indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergi tutarı yıllık iade hesabına dahil edilmeyecektir. Sonraki döneme devreden vergi mevcutsa ve indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergi ile bu işlemler nedeniyle hesaplanan katma değer vergisi arasındaki vergi farkını aşıyorsa, bu vergi farkının tamamı, aşmıyorsa devreden vergi tutarı "aylık iade edilebilir vergi" olarak kabul edilecektir. Bu hesaplama Şubat dönemi için de yapılarak, Şubat döneminde varsa indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ve bu işlemlerle ilgili olarak hesaplanan katma değer vergisinin farkı hesaplanacak, bu fark Ocak dönemine ait iade edilebilir vergi ile toplanacak, bu toplam Şubat dönemi beyannamesinde yer alan sonraki döneme devreden vergi tutarı ile mukayese edilecektir. Sonraki döneme devreden vergi yoksa, ilk iki ay yıllık iade hesabına dahil edilmeyecektir. Devreden vergi mevcutsa ve yukarıda hesaplaması verilen toplamı aşıyorsa toplamın tamamı yıllık iade hesabına dahil edilecek, devreden vergi sözü edilen toplamı aşmıyorsa, Şubat dönemi beyannamesindeki devreden vergi tutarı ilk iki ay için "iade edilebilir vergi" olarak dikkate alınacaktır. Bu hesaplamalar Aralık ayına kadar diğer aylar için de yukarıdaki açıklamalara göre yapılacaktır. Aralık ayındaki indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ile bu işlemlerle ilgili olarak hesaplanan vergi arasındaki fark, Kasım sonu itibariyle hesaplanan "iade edilebilir vergi" ile toplanacaktır. İadenin nakden veya mahsuben talep edilmesi mümkündür. Mükelleflerin kendi vergi borçları için yapacakları mahsuben iade talepleri, miktara bakılmaksızın, inceleme ve teminat aranmadan yerine getirilecektir. Nakden talep edilecek iade tutarının 4.000 lirayı aşmaması halinde de talep, teminat ve inceleme aranılmadan yerine getirilecektir. Nakden iade talebinin 4.000 lirayı aşması halinde aşan kısım için teminat gösterilerek iade alınabilecektir. İadenin yeminli mali müşavir tasdik raporu ile alınmak istenmesi halinde genel hükümlere göre işlem yapılacaktır. VI- MAHSUBU TALEP EDİLEBİLECEK BORÇLAR İndirimli oranda vergiye tabi işlemleri bulunan mükellefler yukarıda yapılan açıklamalara göre, 2006-Ocak ve izleyen vergilendirme dönemlerinde gerçekleştirecekleri indirimli oranda vergiye tabi işlemlerinden doğan KDV iade alacaklarını, — Kendilerine ait ithalde alınanlar da dahil vergi borçlarına, — SSK prim borçlarına — 01.10.2006 (bu tarih dahil) tarihinden itibaren elektrik ve doğalgaz borçlarına, — 28.07.2007 tarihinden itibaren Kolektif şirketler ile adi ortaklıklar (şirketler) adına ortaya çıkan KDV iade alacaklarını diğer ortakların izin vermesi (noter tarafından onaylanmış belge ile) kaydıyla ortaklarının vergi (ithalde alınanlar dahil) ve SSK prim borçlarına mahsup talep edilebilecektir. Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu'na göre vergi dairesine iş ortaklığı olarak mükellefiyet tesis ettiren işletmelerin, diğer KV mükelleflerinde olduğu gibi, ortaklarının vergi ve SSK prim borçlarına bu uygulama kapsamında mahsup yapılması mümkün bulunmamaktadır. Bu durumda, iade alacağından öncelikle mükellefin ithalde alınanlar dışındaki kendi vergi borçlarına mahsup yapılacaktır. Bu mahsup işleminden sonra indirimli oranda vergiye tabi işlemlere ait bir KDV alacağının kalması halinde kalan tutar, mükellefin isteğine bağlı olarak kendi SSK prim borçları ile elektrik/doğalgaz borçlarına kolektif şirketler ve adi ortaklıklarda diğer ortakların izin vermesi kaydıyla ortaklarının vergi (ithalde alınanlar dahil) ve SSK prim borçlarına mahsup edilebilecektir. Diğer taraftan, vergilendirme dönemleri itibariyle 4.000 YTL'yi aşmayan mahsup talepleri, mahsubun yapılmasına esas olan belgelerin tam olarak ibraz edilmesi halinde inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilecek, talep belgelerin tamamlandığı tarih itibariyle geçerlik kazanacaktır. 4.000 YTL ve üstündeki mahsup talepleri ise Vergi İnceleme Raporu veya YMM KDV İadesi Tasdik Raporu veya teminat karşılığında yerine getirilecektir. Mahsup talebi belgelerin tamamlanıp teminatın veya İnceleme Raporunun veya YMM KDV İadesi Tasdik Raporu'nun verildiği tarih itibariyle geçerlik kazanacaktır. VII- MAHSUP TALEPLERİNDE ARANILAN BELGELER Dönem itibariyle 4.000 YTL'ye kadar olan mahsuplarda: - Mahsup talep dilekçesi, - Takvim yılı başından mahsup hakkının doğduğu döneme kadar yapılan alışlara ilişkin fatura ve benzeri belgeler ile aynı dönemde indirimli orana tabi işlemlere ait satış faturaları veya benzeri belgeler ile bu faturaların dökümünü gösteren liste (Bu listelerde fatura düzenleme haddinin altında kalan alış ve satış tutarları ile aynı mükelleften yapılan alış veya aynı mükellefe yapılan satışların toplamı tek tutar olarak belirtilebilecektir), — Takvim yılı başından mahsup hakkının doğduğu döneme kadar iade edilecek vergi tutarının hesaplanmasına ilişkin olarak dönemler itibariyle hazırlanacak tablo, — Mahsup hakkının doğduğu dönemden itibaren sadece mahsup talep edilen vergilendirme dönemine ait olmak üzere, indirilecek KDV listesi, indirimli orana tabi işlemlere ait satış faturaları veya faturaların dökümünü gösteren liste, yüklenilen KDV tablosu. — Mükelleflerin kendi elektrik ve doğalgaz borçlarına mahsup talebinde bulunmaları halinde, elektrik ve doğalgaz fatura örnekleri, Dönem itibariyle 4.000 YTL'yi aşan mahsuplarda ayrıca; inceleme raporu, teminat veya YMM KDV İadesi Tasdik Raporu (YMM KDV İadesi Tasdik Raporu ile iade, tam tasdik sözleşmesi varsa limitsiz, yoksa o yıl için tespit edilen limite kadar). Hakan AKKAYA* Yaklaşım (*) Denetçi ([1]) 06.05.2006 tarih ve 26160 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanmıştır. |
