PRİNT EDİLMEMİŞ BOŞ DEFTERLER NEDENİYLE MUHASEBECİNİN SORUMLULUĞU NEDİR?
Bilindiği gibi, vergi mükelleflerinin ticari defterleri olarak kabul edilen ve tasdiki zorunlu olan yevmiye defteri, envanter defteri … defterler tasdik ettirilmesi, kullanılması ve belirli süreler içerisinde manuel veya bilgisayar yoluyla tutulması zorunlu olan defterlerdir.[1] Mükellefler veya teşebbüs sahipleri defter tutma veya tutturma işini kendi firma bünyelerinde iş akdi ile çalıştırdıkları konuyu bilen bir personele de yaptırabilirler. Bu kişi veya kişiler 3568 sayılı yasaya göre ruhsat sahibi meslek mensupları olabileceği gibi ruhsatı olmayan ancak konuya vakıf kişiler de olabilir. Bu gibi durumlarda defteri tutan ile iş sahibi arasında “bir hizmet” münasebeti vardır. Bu hizmet ilişkisi ile hizmet sözleşmesinin varlığı da gerekmektedir. Defteri yazan, kaydeden kişinin 3568 sayılı yasaya göre ruhsatlı veya ruhsatsız olması önem arz etmemektedir.[2]
Defterlerin print edilmesi veya yazdırılması işleminin bağımsız çalışan 3568 sayılı yasaya göre unvan almış meslek mensubu tarafından yerine getirilmiş olması halinde işveren ile meslek mensubu münasebeti farklılık arz edecektir. Bu durumda iş sahibi ile meslek mensubu arasında “vekalet sözleşmesi” veya muhasebecilik veya mali müşavirlik hizmet sözleşmesi söz konusu olacaktır. [3]
Esas konumuza dönecek olursak mükelleflerin yazdırılmamış yada print edilmemiş boş defterleri nedeniyle meslek mensubunun sorumluluğu burada tartışmaya açılacaktır.
Muhasebeci defteri usulüne uygun ve genel kabul görmüş muhasebe ilkelerine göre ve ilgili diğer mevzuat hükümlerine uygun olarak tutmak zorundadır. Diğer yandan işveren ise, bu yapılan hizmet ve işlemlere uygun olarak asgari muhasebe ve mali müşavirlik ücretlerinin üzerinde bir ücret ödemekle borçlu bulunacaktır.[4]
Eğer, borçlu iş sahibi borcunu tam olarak ifa etmediği takdirde bunda hiçbir kusur olmadığını ispatlayamadığı takdirde, bundan dolayı ortaya çıkan zararı telafi etmek zorundadır.
İşi icra eden, iş sahibine karşı, işi iyi bir biçimde yapmak mükellefiyetindedir. Bu madde hükmüne uygun olarak işi yapanın işi sadakat ve özen ile yapmak zorunda olduğu şeklinde algılanmalıdır.
Bu borç vekilin vekaleti yerine getirme sırasında ve bittikten sonra, kendisine duyulan itimada uygun olarak iş sahibinin hak ve menfaatlerini sözleşme ile güdülen amaç kapsamında koruması ve kendi çıkarını iş sahibinin çıkarına tabi kılmasıdır.
İşi icra eden meslek mensubu, hile ve ağır kusurlarından ötürü sorumlu olmayacağına ilişkin sözleşme yapamaz. Ancak, hafif kusurdan ötürü sorumsuzluk sözleşmesi yapmak olasıdır. Bir meslek mensubunun , mükellefin almış bulunduğu komisyon mukabili sahte faturalarından dolayı doğrudan sorumluluğu olamaz. 3568 sayılı yasaya göre mali müşavirlik ve muhasebe mesleği ve hatta yeminli mali müşavirlik mesleği ruhsata bağlı olarak icra olunmaktadır. Meslek, ruhsatla ifa edildiğinden ötürü, ancak yardımcıların hafif kusurlarından ötürü sorumlu olunmayacağına dair sözleşmeye hüküm eklenebilir.
Vekil olarak meslek mensubunun sorumluluğu iş görenin sorumluluğuna tabi olmakla beraber, özellikle imtihanla ve ruhsatla yapılan işlerde, sorumluluk iş görenin sorumluluğundan daha ağır olması gerektiği düşüncesi egemendir.
Netice olarak, bilgisayar ile yazılan defterlerde veya manuel sisteme göre kaydedilen defterlerde, defterlerin hiç yazdırılmaması durumunda (özellikle yevmiye defterinin) KDV indirimi vergi idaresince kabul edilmemektedir. Aksi yönde yüksek mahkeme Danıştay’ın müstakar hale gelmiş birçok kararı bulunmaktadır.
Yazdırılmayan defterlerden dolayı mükelleflerin KDV indirimleri gelir idaresince reddedilmektedir. Sonuçta mükellef adına cezalı KDV tarhiyatı yapılmaktadır. Salınan vergiye ayrıca vergi ziyaı cezası yürütülmektedir.[5] Ayrıca, vergi için VUK md. 112 hükmüne göre “gecikme faizi” de izafe olunmaktadır. [6]
Mükelleflerin print edilmeyen veya yazdırılmayan defterleri nedeniyle iş sahibi mükelleflerin uğradıkları vergi ve vergi ziyaı ve gecikme faizi gibi zararlar 3568 sayılı yasaya göre ruhsat almış meslek mensubu tarafından tazmin etmek zorunda kalınabilir. Hatta konu bir adım daha ileri taşınarak meslek mensubu hakkında TCK md. 257 hükmü gereğince görevi kötüye kullanma nedeniyle hakkında kamu davası da açılabilir. Diğer taraftan, söz konusu olay dolayısıyla, 3568 sayılı yasanın 47. maddesine göre meslek mensubu hakkında bağlı olduğu ilgili odaya suç duyurusunda bulunularak disiplin cezası ile ilgili hükümlerin uygulanması istenilebilir.[7] 3568 sayılı yasanın 47 ve 48. maddelerine göre meslek mensuplarının görevleri nedeniyle işledikleri suçlardan dolayı adli yargıda yargılanabilirler.[8]
YMM’ler tarafından yapılan tasdik hizmetlerinin kamusal bir hizmet olup olmadığı konusunda çeşitli değerlendirmeler yapılmaktadır. Bazı yazarlara göre bu hizmet yarı kamusal bir hizmet olduğu ve dolayısıyla tasdik işlemini yapan YMM’nin devlet memuru gibi yargılanabileceği yönünde görüşlerde ileri sürülmektedir. [9]
Meslek mensupları, görevleri sırasında veya görevleri nedeniyle işledikleri suçlardan dolayı, fiillerin niteliğine göre TCK’nun devlet memurlarına ait hükümleri uyarınca cezalandırılırlar.[10]
Defterlerin print edilmemesi nedeniyle SGK mevzuatı nedeniyle veya İş Kanunu dolayısıyla, işverenin uğrayabileceği zararlar da söz konusu olabilir.
Sonuç olarak, 3568 sayılı yasaya göre ruhsat almış meslek mensuplarının özellikle defter, kayıt ve belgelerini tuttukları ve muhasebe hizmet sözleşmesi kapsamında ilave hükümler koyabilirler.[11] Örneğin, sahte fatura alan işverenin bu konuyla ilgili durumu, defter ve belgelerin nerede tutulacağı, muhasebeciye ibraz edilemeyen faturalar ve diğer evraklarla ilgili kimin sorumlu olacağı … vs. konularda sözleşmeye ek hükümler ilave edilebilir.[12] Ya da tip hizmet sözleşmesinin arka sayfasında yer alan bölümlerde ilave açıklamalar konulabilir. Açıklanan hususlarla ilgili meslek mensuplarının özellikle 31 Aralık tarihinden sonra yevmiye ve envanter defterini print etmeleri veya ettirmeleri daha sonra bu defterlerin kapanış onayı için notere tasdiki 31 Ocak tarihinde mutlaka yaptırılmalıdır. Aksi takdirde çok ağır cezalar nedeniyle mükelleflerin uğramış oldukları zararlardan dolayı bağımlı veya bağımsız meslek mensuplarının (ruhsatsız meslek mensupları da dahil) sorumlu olacakları unutulmamalıdır.
[1] Yevmi defteri ve envanter defterinin tasdiki zorunludur. Kebir defteri bakımından bu zorunluluk bulunmamaktadır. VUK md. 184.
[2] Defterleri şirket bünyesinde ruhsatsız bir muhasebeciye tutturanlarda 3568 sayılı yasaya göre bu konudaki beyannamelerini SM, SMMM veya YMM’ye imzalattırmak zorundadırlar. Bkz. 3568 sayılı yasa 4 seri nolu genel tebliğ.
[3] Bu sözleşmeleri “istisna sözleşmeleri” olarak tanımlamak mümkündür. Ayrıntılı açıklamalar için bkz. BAYKARA Bekir, Teori ve Pratik Yönleriyle Vergi ve Vergi Ceza Hukuku, HUD Yayınları, İstanbul, Aralık 2008, s.210-218.
[4] 3568 sayılı yasaya göre mali müşavirlik, muhasebe ve YMM ücretlerinin asgari ücret tarifesinin altında bir ücretle tutulması ve hizmet verilmesi olanaksızdır. Tarifenin üzerinde bir ücret ile hizmet verilmesi gerekir. Aksi takdirde fiil, 3568 sayılı yasaya göre disiplin cezasını gerektirir.
[5] Alış faturalarının deftere yazılmaması durumunda “indirilecek KDV’ler” reddedilir. Cezalı tarhiyat yapılır. Konu ayrıca Cumhuriyet Savcılığına bildirilir. KDV’ler reddedilip, 3 kat VZC tarh edilir, buna ilave olarak VUK 112. madde gereğince de vergi aslı üzerinden gecikme faizi hesaplanır. Hatta, konu bir adım daha ileri götürülerek vergi dairesi böyle bir tarhiyat hakkında 6183 sayılı kanunun 9 ve 13. maddelerine göre teminat isteyip, ihtiyati haciz-ihtiyati tahakkuk önerebilir.
[6] 26.05.2010 gün ve E:2007/5780-K:2010/2640 sayılı Danıştay 9. Dairesi kararı. Bu karar, Lebib Yalkın Mevzuat Dergisinin Temmuz 2011 tarihli sayı:91 ve sayfa 317 ila 319 da bulunmaktadır.
[7] Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı, E:2007/37-K:2007/219 sayılı karar. Söz konusu kararda meslek mensubuna iştirak suçu iddiasıyla tarh edilen kaçakçılık cezası kaldırılmıştır. Aynı yönde verilmiş DVDD’nin E:2007/319-K2008/212 sayılı kararları da bulunmaktadır.
[8] Bkz. ALPASLAN Mustafa, “ SMMM – YMM’ler Hakkında “Görevi Kötüye Kullanma” Davaları ve Bir Af Yasası Neler Getiriyor?”, www.muhasebetr.com
[9] AYKIN Hasan, “Adı Konulmayan Meslek: Yeminli Mali Müşavirlik”, Yaklaşım Dergisi, Yıl:16, Sayı:191, Kasım 2008, s.71-75.
[11] Bir meslek mensubunun defterini tuttuğu mükellefinin defterlerinde aynı faturayı iki kez gider veya maliyet unsuru olarak kaydetmesi fiili nedeniyle hakkında kaçakçılık suçuna iştirak olarak rapor yazılmış ve tarhiyat önerilmiştir. Konuyu yargıya taşıyan meslek mensubu açtığı davada söz konusu fiilin bir muhasebe hilesi olarak değerlendirilmeyeceği ve bu fiilin VUK 359. maddede tanımlanan anlamda bir kaçakçılık fiilinin subut bulmadığı anlaşıldığından dava konusu ceza da yasal isabet görülmemiştir şeklinde karar verilmiştir. Karar için bkz. İzmir 4. Vergi Mahkemesi tarafından verilen 17.11.2006 gün ve E:2006/670-K:2006/1086 sayılı kararları.
[12] Uygulamada mali müşavirlik ve muhasebe hizmet sözleşmeleri matbu olarak standart hale getirilmiş ve 9 maddeden oluşan sözleşmelerdir. Bu sözleşmeler yerine farklı sözleşme oluşturulabilir veya bu sözleşmenin ilgili maddelerine ek sözleşmeler yapılarak bunlara atıfta bulunulabilir. Standart sözleşmenin 6. maddesi olan özel hükümler bölümüne ayrıca hükümler konulabilir.
Dr. Mustafa ALPASLAN
Serbest Muhasebeci Mali Müşavir
m.alpaslan@windowslive.com
http://www.mustafaalpaslan.com/print-edilmemis-bos-defterler-nedeniyle-muhasebecinin-sorumlulugu-nedir-3.html
