Mükellefin İradesi Dışında Yapılan Ödemelerin Tahsil Zamanaşımına Etkisi
Vergi hukukunda zamanaşımı, kanunda tanımlanmış sürenin geçmesiyle vergi alacağının son bulmasıdır.
Vergi hukukunda zamanaşımı kurumunun kabulünün temel amacı kamu menfaatinin korunmasıdır. Devletin vergi alma hükümranlığının zamanaşımı kurumu ile sınırlandırılması hayatın olağan akışı içerisinde göz ardı edilemez bir zorunluluktur. Zira devlete vergi alacağını ucu açık bir zaman dilimi içerisinde yükümlüden talep ve tahsil etme yetkisinin tanınması gerek idare teşkilatı gerekse yükümlüler bakımından muhtelif sıkıntılara sebep olacaktır. Bu sıkıntılar idare bakımından vergi alacağının ispat zorluğu; yükümlüler bakımından ise idarenin ucu açık bir zaman dilimi içerisinde vergi alacağını talep ve tahsil etme hakkına bağlı olarak yaşanabilecek huzursuzluklar ve vergi alacağına esas belge ve defterleri süresiz saklama külfeti şeklinde tezahür edecektir. Zamanaşımı kurumu, vergi alacaklarının etkin takip ve izlenmesi hususunda idarenin titiz ve dikkatli davranmasına da imkân sağlayıcı bir nitelik arz etmektedir. Şüphesiz, zamanaşımının kamu yararı bakımından doğurduğu sonuçlardan biri de yargı organları üzerindeki iş yükünü azaltıcı nitelikteki etkisidir
Vergi hukukunda tahakkuk ve tahsil zamanaşımları olmak üzere iki tür zamanaşımı söz konusudur. Yazımızda sadece tahsil zamanaşımı ve onun etkileri üzerinde durulacaktır. Tahsil zamanaşımı kurumu, 6183 sayılı AATUHK’nın (Kanun) “Zamanaşımı, Terkin, Yasaklar ve Cezalar ve Son Hükümler” başlığı altında düzenlenmiştir.
Tahsil Zamanaşımına Esas Amme Alacakları
Tahsil zamanaşımına esas alacaklar Kanun çerçevesinde şöyle sınıflandırılabilir:
- Asli amme alacakları
- Fer’i amme alacakları
- Kamu hizmet tatbikatından doğan alacaklar
- Takip masrafları
Zamanaşımı Süresi
Kanun’un 102’ nci maddesinde;
“Amme alacağı, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı başından itibaren 5 yıl içinde tahsil edilmezse zamanaşımına uğrar. Para cezalarına ait hususi kanunlardaki zamanaşımı hükümleri mahfuzdur.
Zamanaşımından sonra mükellefin rızaen yapacağı ödemeler kabul olunur.”
hükmü amirdir.
Özet olarak; vergi hukuku bakımından tahsil zamanaşımından söz edebilmek için, bir vergi alacağının doğmuş olması, ilgili vergi alacağının tarh ve tahakkuk etmiş olması ancak tahsil edilmemiş bulunması ve son olarak da tahsil olunmayan ilgili vergi alacağı bakımından Kanun’da belirtilen 5 yıllık sürenin geçmiş olması gerekir
Zamanaşımın Durması
Kanun’un 104’ üncü maddesiyle yükümlünün yabancı ülkede bulunması, hileli iflas etmesi veya terekesinin tasfiyesi nedeniyle hakkında tatbikat yapılmasına imkân yoksa bu hallerin devamı müddetince zamanaşımının işlemeyeceği getirilmiştir. Zamanaşımı, işlememesi sebeplerinin kalktığı günün bitmesinden itibaren başlar veya durmasından evvel başlamış olan cereyanına devam eder.
Zamanaşımın Kesilmesi
Vergi hukukunda zamanaşımının kesilmesi, tarh zamanaşımından ziyade tahsil zamanaşımına özgü bir kurumdur. Kesme kurumu ile önceden geçen tahsil zamanaşımı süresi silinmekte, yasada belirtilen hallerin ortadan kalkmasının rastladığı takvim yılını takip eden yılın başından itibaren yeniden işlemeye başlamaktadır. Diğer bir deyişle, kesilmenin rastladığı takvim yılını izleyen yılın başından başlayarak, beş yıllık tahsil zamanaşımı yeniden işlemeye başlar. Buna ek olarak zamanaşımını kesen hallerin bulunması durumunda da bu durum vergi yargısı organlarınca re’sen dikkate alınmaktadır. Ancak bu engellerin meydana gelip gelmediği konusunda uyuşmazlığın ortaya çıkması durumunda, zamanaşımının durduğu, bundan yararlanacak olan vergi alacaklısı idare tarafından ispatlanması gerekmektedir.
Kanun 103’ üncü maddesinde tahsil zamanaşımını kesen 11 hal saymak suretiyle şu şekilde belirlenmiştir;
1. Ödeme: Kanun’un 40-44. maddelerindeki şekillere uygun olarak yapılan ödemeler,
2. Haciz Tatbiki Uygulaması: Yükümlünün ödeme süresi içinde borcunu ödememesi halinde menkul ve gayrimenkul malları ile hak ve alacakları üzerine konan haciz,
3. Cebren tahsil ve takip muameleleri sonucunda yapılan her çeşit tahsilât,
4. Ödeme Emri Tebliği: Bu tebliğ Kanun’un 55. maddesine uygun olarak yapılmalıdır. Vergi yükümlüsünün aynı vergi borcuna ilişkin olarak ikinci kez ödeme emri tebliğ edilmesi tahsil zamanaşımını kesmeyecektir. Ödeme emrinin tebliğinde VUK’un hükümlerine uyulmamış olması halinde de zamanaşımının kesilmesi geçerli değildir,
5. Mal bildirimi, mal edinme ve mal artmalarının bildirilmesi,
6. Yukarıdaki 5. sırada gösterilen muamelelerden herhangi birinin kefile veya yabancı şahıs ve kurumlar mümessillerine tatbiki veya bunlar tarafından yapılması,
7. İhtilaflı amme alacaklarında kaza mercilerince bozma kararı verilmesi,
8. Amme alacağının teminata bağlanması,
9. Kaza mercilerince icranın tehirine karar verilmesi,
10. İki amme idaresi arasında mevcut bir borç için alacaklı amme idaresi tarafından borçlu amme idaresine borcun ödenmesi için yazı ile müracaat edilmesi,
11. Amme alacağının özel kanunlara göre ödenmek üzere müracaatta bulunulması ve/veya ödeme planına bağlanmasıdır.
Tahsil zamanaşımını kesen hallerden biri olan “Ödeme” nin yükümlüler haricindeki kişi veya kurumlarca yapılması karşısında yükümlülerin hukuki durumlarının nasıl etkileneceği önem arz etmektedir.
Kanun’da vergi borcuna ilişkin yapılan ödemenin tahsil zamanaşımını keseceği hususu düzenlenmiş olmakla birlikte ödemenin kim tarafından yapılacağı veya borç miktarının ne kadarlık bir kısmının yapıldığında zamanaşımını keseceği yasal bir zemine oturtulmamıştır. Kanun’ un amir hükmüne göre yükümlülerin ve bunların kanuni temsilcilerinin istek ve iradesi dışında yapılan ödemelerin hukuken “ödeme” olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Zira kanun, yükümlülerin veya bunların kanun temsilcilerinin kendi isteğiyle ödeme yapması durumunu vurgulamaktadır. Bu doğrultuda, mevzu bahis nitelikteki ödemelerin tahsil zamanaşımını kesici netice doğuracağından söz edilemez. Örneğin zamanaşımının kesilmesini sağlamak amacı ile alacaklı vergi dairesince veya bu durumu bilen kötü niyetli 3. üncü kişilerce (husumet içerisinde olunan eski ortak, eş, çalışan vb.) yapılan ödemeler bu şekilde değerlendirilebilir. İlgili nitelikteki ödemeler, bunları yapanlar hakkında idari ve adli kovuşturma yürütülmesine ve cezalandırılmalarına da yol açabilecektir.
Vergi dairesi tarafından özellikle zamanaşımının son günlerinde bu yönteme başvurulmasının en önemli nedeni borçlu mükellefin bilinen adresinin tespit edilememesi veya tahsilât için gerekli her türlü tahkikat ve takibatın zamanında yapılmaması nedeniyle alacağın tahsil edilememesidir. Bu şekilde özelde görevli memur genelde ise vergi dairesinin gerçekleştirdiği ödeme, kendi hatalarının vergi mükellefine yansıtılmasından başka bir şey değildir.
Vergi dairelerince veya kötü niyetli 3. kişilerce zamanaşımının kesilmesi saikiyle yapılan ödemelere muhatap kalanların, ödemelerin kendileri tarafından yapılmadığını şeklen ispatlamaları son derece zordur. Bu durum vergi dairelerine fiilen yapılan ödemelere ilişkin tahsilât makbuzu düzenlenmesi usulündeki eksiklerden kaynaklanmaktadır. Malumdur ki, kesilen makbuzlarda ödemeyi yapanın kimlik bilgileri ve imzası yer almamaktadır. Bununla ilgili herhangi yasal bir düzenleme de bulunmamaktadır. Böyle olunca da vergi daireleri makbuzu tek taraflı düzenleyip mükellefin dosyasına koyabilmekte ve burada mükellef veya borçlu açısından şekle itiraz edecek bir durum söz konusu olamamaktadır. Bu durum karşısında mükellef veya borçlu açısından itiraza konu edilebilecek temel unsur yapılan ödeme miktarı ile ilgili olabilir. Çünkü bu uygulama genellikle zamanaşımı süresinin son dönemlerinde ve sembolik miktarlarda (1 TL, 50 krş, 10 krş vb.) olmaktadır. Bu düşük miktarların hayatın doğal akışı çerçevesinde gerçek anlamda bir ödeme olarak kabul edilebilirliği son derece zayıftır.
Salt zamanaşımın kesilmesi saikiyle yapılan ödemelere emsal teşkil edebilecek nitelikteki Danıştay. 7. Dairesi’nin bir kararında; ilgili tarafından mahsup isteminde bulunulmamış olunmasına karşın, salt zamanaşımını kesmek amacıyla alacaklı tahsil dairesince re’sen yapılan mahsup işleminin, işlemekte olan zamanaşımını kesmeyeceğine hükmedilmiştir. (E.2003/924, K. 2005/3145.)
Son dönemlerde tahsil zamanaşımını kesmek saikiyle yapılan işlemlere ilişkin mükellef, borçlular ve bunların kanuni temsilcilerinin yaşamış olduğu sıkıntıların bir sonucu olarak 8 Kasım 2012 tarihinde, 6183 sayılı Kanun’da değişiklik yapılmasına dair bir kanun teklifi Türkiye Büyük Millet Meclisi Başkanlığına sunulmuştur.
İlgili teklifte, Kanun’un 103’ üncü maddesine;
“Zamanaşımını kesmek kaygısı ile yapıldığı ciddi şüphe uyandıran işlemler ile toplam borcun yüzde ikisini kapsamayan ödemeler maddenin istisnasıdır, zaman aşımını kesmez. Söz konusu muvazaalı işlemi tesis eden tahsil dairesi yetkili müdürü ve işlemi tesis eden görevli memur Türk Ceza Kanunun ilgili hükümlerince cezalandırılır.”
şeklindeki fıkranın ilave edilmesi öngörülmüştür.
Kanun teklifiyle salt zamanaşımını kesme saikiyle yapılmakta olan şüpheli işlemlerin ve sembolik ödemelerin hüküm doğurmaması amaçlanmıştır. Mamafih, teklif metnin lafzı dar yorumlanarak mükellef, borçlu ve bunların kanuni temsilcilerinin kendi irade ve istekleriyle toplam borcun yüzde ikisine kadar yaptıkları ödemelerin de zamanaşımını kesmeyeceği sonucu çıkarılmamalıdır. Aksi halde, suiistimale konu bir durum bertaraf edilmek istenirken başka bir suiistimale açık durumun yaratılması söz konusu olacaktır.
Sonuç
Yukarıda yapılan açıklamalar ışığında; mükellef, borçlu veya bunların kanuni temsilcilerinin bilgi ve rızasına dayanmaksızın salt tahsil zamanaşımını kesmek saikiyle muvazaalı olarak tesis edilen idari işlemler ile vergi dairesi görevlilerince veya kötü niyetli 3. kişilerce yapılan sembolik ödemelerin tahsil zamanaşımını kesmeyeceği, bu durumdaki vergi alacağının hiç bir işleme veya talebe gerek kalmaksızın re’sen ortadan kalkacağı kanaatindeyiz. Vergi hukukunda zamanaşımı kurumunun re’sen dikkate alınacak olması ve bu ödemelerin hayatın olağan akışında kabul edilebilirliğinin mümkün olmaması durumları karşısında yükümlülerin iradesi dışında yapılan bu ödemelerin yargılama sırasında ispatının zor olmayacağı değerlendirilmektedir. Bu nitelikteki muvazaalı ödeme ve işlemlerin hükümsüzlüğüne ve bunları gerçekleştirenlerin cezai sorumluluklarına atıf yapan kanun teklifini de isabetli bulmaktayız
Onur Çubukçu
kaynak : http://www.vmhk.org.tr/?p=4712
