DİİB kapsamındaki teslimlerde iade gereken KDV'de düzeltme gerekliliği
7 Ağustos 2014 tarihli DÜNYA Gazetesi'nde yayımlanan "DİİB Kapsamındaki Teslimlerde İadesi Gereken KDV Tutarında Yeni Uygulama" yazımızda açıklandığı üzere; DİİB sahibi mükellefl erin, 3065 sayılı Kanun'un geçici 17'nci maddesi kapsamında temin ettikleri malzemeleri kullanarak ürettikleri malları kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kayıtlı teslimlerinde ya da DİİB sahibi alıcılara 3065 sayılı Kanun'un geçici 17'nci maddesi kapsamında teslimlerinde iade edilmesi gereken katma değer vergisi tutarlarına KDV Uygulama Tebliği düzenlemeleriyle sınır getirilmiştir.
Yapılan yeni düzenlemeyle; DİİB kapsamında KDV ödemeksizin satın aldığı girdileri kullanarak ürettiği malı 3065 sayılı Kanun'un (11/1-c) maddesi kapsamında ya da geçici 17'nci maddesi kapsamında ihraç kayıtlı olarak teslim eden bir mükellefin iade alacağı KDV tutarının, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu ürün için DİİB kapsamında aldığı girdiler nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamayacağı öngörülmüştür.
Anılan yazımızda; KDV Uygulama Tebliği'nde yapılan bu sınırlamanın yasanın lafzına, amacına ve mantığına uymadığı ve bu sınırlamada "yüklenilen vergi" esas alınarak iade tutarının belirleneceğinin öngörüldüğü, halbuki, gerek kanunun (11/1- c) maddesi gerekse geçici 17'nci maddesi kapsamında yapılan teslimlerde, satıcının fatura üzerinde gösterdiği ve beyannamesinde de "hesaplanan KDV" olarak beyan ettiği halde "alıcıdan tahsil etmemiş olduğu KDV tutarı"- nın iadeye esas alınması gerektiği, yüklenilen KDV tutarının iadeye esas alınmasının, ancak satıcının yaptığı teslimlerin istisnaya tabi olması, başka bir deyişle bu teslimleri üzerinden KDV hesaplamaması ve beyannamesinde de hesaplanan KDV beyan etmemesi ya da yasanın öngördüğü zorunluluklar nedeniyle indirimli orana tabi teslimde bulunması nedeniyle yüklenilen KDV tutarlarının alıcıdan tahsil ettiği KDV tutarlarından daha fazla olduğu durumlar için söz konusu olabileceği açıklanmıştır. Bu kapsamda; Maliye Bakanlığı'nca bu hususun da tekrar gözden geçirilmesi ve düzeltilmesinin gerekli olduğu kanısında olduğumuz ifade edilmiştir. Ancak bugüne kadar anılan düzenlemeyle ilgili herhangi bir değişiklik yapılmamıştır. Bu nedenle, konuyla ilgili nasıl işlem yapılacağı konusunda tereddütler oluşmuş ve mükellefl er ile vergi daireleri arasında sorun yaşanmaya başlanmıştır.
Konunun daha iyi anlaşılabilmesi açısından aşağıdaki örnek faydalı olabilir
Örneğin; DİİB kapsamında 100 TL'lik mal alan ve bu alımla ilgili olarak hesaplanan 18 TL KDV'yi ödemeyen kurum bu malları kullanarak ürettiği ürününü 200 TL bedelle ihraç kayıtlı olarak satmıştır. Anılan kurumun bu satışında 36 TL KDV hesaplanmış, ancak karşı alıcıdan tahsil edilmemiştir. Alıcıdan tahsil edilmemesine rağmen 36 TL tutarındaki bu KDV ilgili dönem KDV beyannamesinde "Hesaplanan KDV" içinde beyan edilmiştir. Anılan kurumun başka bir satışının olmadığını ve önceki aydan "Devreden KDV" tutarının 100 TL olduğunu, satışını yaptığı bu ürünlerle ilgili başkaca bir yüklendiği KDV olmadığını varsayalım.
Bu durumda KDV Beyannamesi şöyle olacaktır: Hesaplanan KDV: 6 TL
Önceki dönemden devreden indirilecek KDV: 100 TL
Ödenecek KDV: - TL
Sonraki döneme devreden KDV: 64 TL
İhracatın gerçekleştiği dönemde iade edilecek tecil edilemeyen KDV: 36 TL
Yukarıdaki örnekte görüldüğü üzere; mükellef kurumun ihraç kaydıyla yaptığı satış nedeniyle alıcıdan tahsil etmediği halde beyannamesinde "Hesaplanan KDV" olarak beyan ettiği 36 TL'nin "Önceki Dönemden Devreden KDV" tutarı olan 100 TL'den indirilmesi sonucu "Devreden KDV" tutarı 64 TL'ye inmiştir.
Önceki uygulamada olduğu gibi, normal olarak ihraç kaydıyla yapılan satışlarda, alıcıdan tahsil edilmeyen 36 TL'nin tamamının ihracat gerçekleştiğinde vergi dairesi tarafından mükellef kuruma iade edilmesi gerekir. Halbuki, KDV Genel Uygulama Tebliği düzenlemesine göre, mükellef kuruma iade edilecek KDV tutarının 36 TL değil, ihraç kayıtlı teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği 36 TL'lik KDV tutarından, bu ürün için DİİB kapsamında aldığı girdiler nedeniyle ödemediği 18 TL KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan (örneğimizde; 36-18= 18 TL'den)fazla olamayacağı öngörülmüş ve 18 TL'nin iade edileceği belirtilmiştir. Bu durumda, devreden KDV tutarı 36 TL eksilmesine rağmen bunun sadece 18 TL'lik kısmı mükellef kuruma iade edilmekte, geriye kalan 18 TL'nin ise ne yapılacağı belirsiz hale gelmektedir.
Muhasebe kaydı olarak ta bakıldığında; normalde alıcıdan tahsil edilemeyen ancak KDV beyannamesinde hesaplanan KDV olarak beyan edilen bu 36 TL "vergi dairesinden geri alınacak alacak" olarak muhasebeleştirilirken ve daha sonra bu tutar vergi dairesinden geri alındığında bu Aaacak hesabı kapatılırken, tebliğdeki öngörüldüğü gibi, bu alacağın sadece 18 TL'si tahsil edildiğinde geriye kalan 18 TL'nin ne gibi işleme tabi tutulacağı belirsiz kalmaktadır. Bu geriye kalan alacak, malı ihraç kaydıyla satın alan kişiden tahsil edilemeyeceğine göre kimden tahsil edilecektir? Mükellef kurumun kayıtlarında fiktif olarak yer alan bu alacağın akibeti ne olacaktır? Mükellefin varlığında meydana gelen bu azalma nasıl karşılanacaktır?
AKİF AKARCA / DR. MEHMET ŞAFAK
