.
.
.
Adi Şirket Ortaklarında Gelir Vergisi Uygulamaları
.
.
.
Şirket ortaklarının gelir vergisi karşısındaki durumları, ortağı bulundukları şirketin, şahıs ya da sermaye şirketi olmasına göre farklılık gösterir.
Sermaye şirketleri ile kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ve iş ortaklıkları, Gelir Vergisi Kanunu kapsamı dışında bırakılmışlardır.
Bunların sağladıkları kazançlar “kurum kazancı” olarak kurumlar vergisine tabi tutulmuştur.
(İş ortaklığında mükellefiyet şekli ortakların isteğine bırakılmıştır.)
Şahıs Şirketleri ise;
a) Adi şirketler,
b) Kollektif şirketler,
c) Adi komandit şirketlerdir.
GVK`nin 37. maddesinde kollektif şirketlerde ortakların, adi ve eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların, ortaklık karından aldıkları payların da GVK`nin 66. madde hükmü (serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditeler bu işleri dolayısıyla serbest meslek erbabı sayılırlar) saklı kalmak şartı ile şahsi ticari kazanç hükmünde olduğu belirtilmiştir.
Ayrıca, şahıs şirketlerinin ortakları gelir vergisi mükellefi olmalarına rağmen, katma değer vergisi ve gelir vergisi stopajı açısından ortaklık sorumlu tutulmaktadır.
1. Adi Şirketler
.
Adi şirketler; Borçlar Kanununda düzenlenmiş olup birden fazla gerçek kişinin ortak bir amaca erişmek için bir araya gelmeleri ile ortaya çıkar ve TTK`de düzenlenmiş bulunan ticaret şirketlerinin niteliklerini haiz olmayan, bununla beraber özel kanunla kurulmuş olmayan şirketlerdir.
Ticari faaliyette bulunan adi ortaklıklarda ortakların payına düşen kazançlar ayrı ayrı ticari kazanç sayılmıştır. Ortaklar kendi paylarına düşen karlarını ayrı ayrı beyan etmek zorundadırlar.
Adi ortaklıklarda ortaklar, basit usulde gelir vergisine tabi olabileceği gibi ikinci sınıf tüccar olarak işletme hesabı defteri veya birinci sınıf tüccar olarak bilanço esasına göre de defter tutabilirler.
Adi şirket ile ilgili ikmalen veya re’sen bir vergi ve/veya ceza tarhiyatı yapılması durumunda, gelir vergisi ve vergi ziyaı cezası ortakların hisseleri oranında ortaklar adına tarhiyat yapılır. Geçici vergi içinde aynı husus geçerlidir. Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ortakların hisseleri oranında ortaklar adına kesilir. Katma Değer Vergisi tarhiyatı ise ortaklık adına yapılır. Ancak verginin ödenmesinden ortaklar müteselsilen sorumludur.
2. Kollektif Şirketler
.
TTK`nin 153. maddesinde hüküm altına alınan kollektif şirket, gerçek kişilerin ortak olabildiği ve üçüncü şahıslara karşı şirket borçlarından dolayı ortaklarının sınırsız sorumlu olduğu şirketlerdir.
Kollektif şirketlerin özellikleri:
- Ticari bir işletmenin işletilme maksadının olması;
- Bir ticaret ünvanının bulunması;
- Ortakların gerçek kişilerden oluşması;
- Şirket ortaklarına karşı ortakların sınırsız sorumlu olması.
Kollektif şirketler, tüzel kişiliğe sahip ayrı varlıklar olmalarına rağmen gelir vergisi yönünden bu tüzel kişilik dikkate alınmamış, doğrudan doğruya şirketin ortağı olan gerçek kişiler vergiye muhatap tutulmuşlardır.
Bu bakımdan Gelir Vergisi Kanunu karşısında, kollektif şirket ortağının kişisel teşebbüs sahibi olan mükelleflerden farkı yoktur.
Vergi Usul Kanunu, kollektif şirketleri birinci sınıf tüccar saymış bulunduğundan bunlar, iş hacmi ve sair hususlara bakılmaksızın bilanço usulüne göre defter tutmak zorundadırlar.
Ayrıca şirket ortaklarının aldıkları kâr payları ticari kazanç sayılmaktadır.
Kollektif şirket ile ilgili ikmalen veya re’sen bir vergi ve/veya ceza tarhiyatı yapılması durumunda; gelir vergisi için ortakların hisseleri oranında ortaklar adına, vergi ziyaı cezası ise şirket tüzel kişiliği adına tarhiyat yapılır. Geçici vergi içinde aynı husus geçerlidir. Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ise şirket tüzel kişiliği adına kesilir.
Katma Değer Vergisi tarhiyatlarında hem vergi hem de ceza şirket tüzel kişiliği adına kesilir.
3. Adi Komandit Şirketler
.
TTK`nin 243. maddesinde düzenlenmiş olan adi komandit şirketler “ticari bir işletmeyi bir ticaret ünvanı altında işletmek maksadıyla kurulan ve şirket alacaklılarına karşı ortaklardan bir veya bir kaçının sorumluluğu sınırlandırılmamış ve diğer ortak veya ortaklarının sorumluluğu koydukları sermaye ile sınırlandırılmış olan şirket komandit şirkettir.”
Sınırsız sorumlu ortaklar komandite ortak, koydukları sermaye ile sınırlı sorumlu olan ortaklar ise komanditer ortak olarak adlandırılırlar.
Komanditer ortakların şirket kazancından aldıkları pay, vergisi tevkif suretiyle alınmamış menkul sermaye iradı, komandite ortakların payı ise ticari kazançtır.
Kollektif şirketler gibi adi komandit şirketlerde birinci sınıf tüccar sıfatıyla bilanço esasına göre defter tutarlar ve tarımsal faaliyette bulunsalar dahi kazancın saptanmasında, GVK`nin ticari kazançlara ilişkin hükümlerine tabi olurlar.
Adi komandit şirket ile ilgili ikmalen veya re’sen bir vergi ve/veya ceza tarhiyatı yapılması durumunda; gelir vergisi için ortakların hisseleri oranında ortaklar adına (Komandite ortaklar için ticari kazanç olarak diğer komanditer ortaklar için ise menkul sermaye iradı olarak), vergi ziyaı cezası ise şirket tüzel kişiliği adına tarhiyat yapılır. Geçici vergi
içinde aynı husus geçerlidir. (Geçici vergi ödemekle sadece komandite ortaklar mükelleftir.
Bu nedenle tarhiyat sadece komandite ortaklar adına yapılır.) Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ise şirket tüzel kişiliği adına kesilir. Katma Değer Vergisi tarhiyatlarında hem vergi hem de ceza şirket tüzel kişiliği adına kesilir.
.
4. Şahıs Şirketlerinin Ticari, Zirai veya Serbest Meslek Faaliyetinde Bulunması Halinde Ortaklarının Elde Edeceği Kazanç
.
Yazımızın yukarıdaki bölümlerinde de bahsedildiği üzere şahıs şirketlerinin faaliyet konusuna göre ortakların elde edeceği gelirin niteliği de değişmektedir. Bu nedenle aşağıda tabloda verilen bilgiler çerçevesinde ortakların yıllık gelir vergisi beyannamelerini doldurmaları gerekmektedir:
.
.
5. Şahıs Şirketleri Ortaklarının Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi Verme Zorunluluğu
.
Beyan esası, mükellefin kendi mali gücünü bizzat kendisinin bildirmesidir. Gelir vergisi uygulaması bakımından mali gücün en iyi tespit kriteri ise yıllık gelirdir.
Hilafına hüküm olmadıkça, gelir vergisi mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı üzerine tarh olunur. Gelir vergisine tabi bulunan ve Kanun'un 2. maddesinde sayılan kazanç ve iratların vergilenmesinde temel prensip, mükellefin veya vergi sorumlusunun beyan edecekleri gelir üzerinden verginin tarh olunmasıdır.
Beyan esasında, beyan edilecek gelir mükellef veya vergi sorumlusu tarafından bir beyanname ile beyan edilir. Ancak Gelir Vergisi Kanunu ile Vergi Usul Kanunu bazı hallerde beyanın mükellef veya vergi sorumlusu dışındaki kimseler tarafından yapılmasını da öngörmüştür. Bunları kanuni temsilciler ve mirasçılar olarak sıralayabiliriz.
Gelirin toplanması ise mükelleflerin çeşitli kaynaklardan bir takvim yılı içinde (vergilendirme dönemi) elde ettikleri vergiye tabi kazanç ve iratlar için yıllık beyanname vermeleri ve bu kazanç ve iratlarını yıllık beyannamede birleştirmeleri anlamına gelmektedir.
Bu nedenle mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 2. maddesinde yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için Gelir Vergisi Kanunu’nda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname vermeleri gerekmektedir. Ayrıca Gelir Vergisi Kanunu'na göre beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur.
Temel prensip yukarıda açıklandığı üzere bir takvim yılı içinde elde edilen gelir unsurlarının bir beyannamede toplanarak beyan edilmesidir. Tabi ki söz konusu temel prensip Gelir Vergisi Kanununda aksine bir hüküm olmadığı sürece geçerlidir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 85 ve 86’ncı maddelerinde ise hangi gelir unsurlarının verilecek yıllık gelir
vergisi beyannamesine dahil edilmesinin zorunlu olduğu hangi gelir unsurları için beyanname verilmeyeceği veya verilecek beyannameye dahil edilmeyeceği açıkça hüküm altına alınmıştır.
Bazı gelir unsurları vardır ki kazanç elde edilmemiş olsa dahi yıllık gelir vergisi beyannamesinin verilmesi zorunludur. Gelir Vergisi Kanununun 85’inci maddesinin ikinci fıkrasında sayılan gelir unsurları için mükellefler kazanç elde etmemiş olsalar dahi yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadırlar.
Söz konusu gelir unsurları ticari kazanç, zirai kazanç ve serbest meslek kazançlarıdır. Bu gelir unsurlarının dışında yer alan diğer gelir unsurlarında da birtakım kazançlar vardır ki bunlar içinde elde edilmesi halinde mutlak suretle yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir. Yapılan açıklamalar doğrultusunda şahıs şirketi ortaklarının gelir unsurları itibariyle mutlak suretle yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gereken haller
aşağıdaki şekilde olacaktır.
5.1. Gerçek Usulde Vergilendirilen Ticari Kazançlar
Gerçek usulde vergilendirilen ticari kazanç sahipleri ile kollektif şirket ortakları ve komandit şirketlerin komandite ortakları kazanç temin etmemiş olsalar dahi yıllık beyanname vermek zorundadırlar.
Söz konusu mükelleflerin, ticari ve sınai faaliyetleri sonucu bir kar elde edip etmemeleri, zarar etmiş olmaları, beyan edilecek bir gelirin bulunmaması vb. durumlarda olmaları yıllık beyanname verme zorunluluğunu ortadan kaldırmamaktadır.
Ayrıca kollektif şirketler ile komandit şirketlerinin tasfiye dönemlerine girmiş olmaları, kollektif şirket ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortaklarının söz konusu dönemler için de yıllık beyannamelerini vermelerini gerektirmektedir.
5.2. Gerçek Usulde Vergilendirilen Zirai Kazançlar
Zirai kazançlarda temel prensip, çiftçilerin elde ettiği zirai kazançların Gelir Vergisi Kanunu’nun 94’üncü maddesine göre hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilmesidir. Bunun yanı sıra Gelir Vergisi Kanunu’nun 53’üncü maddesi belirli şartlar dahilinde çiftçilerin gerçek usulde vergilendirilmesini kabul etmiştir.
Buna göre çiftçilerden;
Ziraat gruplarına göre belirlenen işletme büyüklüğü ölçüsünü aşanlar (GVK madde 54’de işletme büyüklüğü ölçüleri belirtilmiştir.);
Bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu araca sahip olanlar;
On yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olanlar (Traktörün kendi işinde kullanılması şartıyla söz konusu şart on yıl süre (2007 yılı sonuna kadar.) ile dikkate alınmaz.) (GVK Geçici Madde 45/2);
Ziraat gruplarının birkaç tanesi içine giren zirai faaliyetlerin bir arada yapılması halinde, en fazla iki gruba ait işletme büyüklüklerinde bu gruplar için tespit olunan hadlerin yarısını aşanlar;
Kendi işletmesi ve dahil bulunduğu ortaklıklar müstakilen işletme büyüklüğü ölçüsünün altında kaldığı halde,kendi işletmesinin ve ortaklıklardaki paylarının toplamı belirlenen işletme büyüklüğü ölçüsünü aşanlar;
Kendi isteğiyle gerçek usulde vergilendirilmek isteyenler, gerçek usulde vergilendirilecektir.
Bu şartları taşımayanlar ise hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirileceklerdir.
Gerçek usulde kazancı tespit edilen çiftçiler ise yıllık beyanname vermek zorundadırlar.
Söz konusu çiftçilerin zirai faaliyetlerinden zarar etmiş olmaları veya hiç kazanç elde etmemiş olmaları yıllık beyannamenin verilmesine engel bir durum değildir. Adi şirketler zirai faaliyetle iştigal etmeleri durumunda ortaklar çiftçi sayılır ve elde ettikleri kazanç zirai kazanç olacaktır. Bu durumda söz konusu kişiler gerçek usulde vergilendirilmeleri
halinde zirai kazançları için yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeleri gerekmektedir. Aksi durumda yani gerçek usulde vergilendirilmemeleri halinde ise yıllık gelir vergisi beyannamesi verme zorunlulukları bulunmamakta olup söz konusu kazançların elde edilmesi esnasında yapılan vergi tevkifatı nihai vergi olacaktır.
5.3. Serbest Meslek Kazançları
Gerçek usulde vergilendirilen serbest meslek erbabı sahipleri de, gelirlerini yıllık beyannamede toplamak ve yıllık beyanname vermek mecburiyetindedirler.
Şahıs şirketlerinin serbest meslek faaliyetinde bulunması halinde ortaklar, kazanç elde etmemiş olsalar dahi veya faaliyetleri zarar ile sonuçlanmış olması halinde de yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadırlar.
5.4. Adi Komandit Şirketlerden Komanditer Ortakların Elde Ettiği Kâr Payı
Gelir Vergisi Kanunu’nun 75’nci maddesinin 2. bendi gereğince adi komandit şirketlerden komanditer ortakların elde ettiği kar payı menkul sermaye iradıdır. Ayrıca aynı madde gereğince söz konusu kar payları komanditer ortaklarca, şirketin kârının ilişkin bulunduğu takvim yılında elde edilmiş sayılır.
Bu çerçevede adi komandit şirketin komanditer ortakları, şirketin faaliyette bulunduğu yıla ilişkin şirket kazancından paylarına düşen kısmı menkul sermaye iradı olarak beyan etmek zorundadırlar. Burada kâr payının dağıtılıp dağıtılmamasının bir önemi bulunmamaktadır.
Örneğin toptancılık faaliyeti ile iştigal eden “X” Adi Komandit şirketinin komanditer ortakları, şirketin 2011 takvim yılındaki faaliyetinden elde ettiği kazançtan paylarına düşen kısmı, 2012 yılının Mart ayında verecekleri yıllık gelir vergisi beyannamesinde menkul sermaye iradı olarak beyan etmeleri gerekmektedir. Şirketin komandite ortakları ise kazançtan paylarına düşen kısmı ticari kazanç olarak beyan etmeleri gerekmektedir.
Ayrıca söz konusu menkul sermaye iradına ilişkin herhangi bir istisna, indirim veya vergi tevkifatı bulunmamaktadır. Bu nedenle elde edilen kâr payı Gelir Vergisi Kanunu’nun 86/1-d maddesinde belirtilen 1.170 TL’lik (278 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği) beyan sınırını aşması durumunda kar payının tamamının beyan edilmesi gerekmektedir.
Yıldırım ERCAN
www.huseyinust.com
