Özet: Kamu alacaklarının takip ve tahsilinde Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı ve bağlı taşra örgütü yeni tip ödeme emirleri ile vergi vb. alacakları takip ve tahsil etmeye çalışmaktadır. Usulüne uygun olarak tebliğ edilen ödeme emirlerinin üzerine icrai takip süreci başlatılacaktır. Hatta bu takipler elektronik ortama taşınarak amme borçlularının banka hesaplarına e-haciz yoluyla girilebilmektedir.
Ödeme emri tebliğ edilmeden hiçbir icrai işlem başlatılamamaktadır. Uygulamada ödeme emirlerinin de usulüne uygun şekilde muhatap ve muhataplarına tebliğ edilmesi zorunludur. Kamu alacaklarının vadelerinde ödenmeleri halinde amme borcu ödenmiş sayılır. Vergi dairesinden herhangi bir şekilde alacaklı durumda olan kişilerin ise bu alacağını vadesi gelmiş borçlarına mahsup ettirmesi mümkündür.
Anahtar Kelimeler: Amme alacağı, ödeme emri, e-haciz, amme borçlusu, mahsup, ödeme…
I- GENEL BİLGİLER
Tarh ve tahakkuk eden vergiler kendi vergi kanunlarında gösterilen süreler içinde(vadelerinde) ödenmektedir. Tarh edilen vergilerin vadesinde ödenmesi gerekmektedir. Kanunlarda belirtilen vadelerde ödenmeyen vergi, resim ve harçlar için cebri tahsil metodları uygulanmaktadır. Cebren tahsil şekillerinde mükellef hakkında; mükellefin vergi idaresinde teminatı bulunması durumunda, teminatın paraya dönüştürülmesi veya şahsi kefalet söz konusu ise, kefilin takibi, borca yetecek miktarda menkul ve gayrimenkul malların haczedilip, paraya dönüştürülmesi ve gerekli koşulların da oluşması durumunda mükellefin iflasının dahi talep edilmesi sonucuna dek bir dizi işlemler yapılabilmektedir. Bu bir dizi işlemlerin yapılabilinmesi için de, öncelikle, kamu alacağı için “ödeme emrinin” tebliğ edilmesi gerekmektedir.[1] Vergi icra hukukunda; Cebri icra takibatının asli koşulu, ödeme emrinin düzenlenip, mükellefe veya yetkili kişi veya adamına tebliğ edilmesi gerekmektedir. Ödeme emri tebliğ edilmeden, cebri icrai işlemlerin yapılması söz konusu değildir.[2]
Kamu alacaklarının takibinde Gelir İdaresi Başkanlığı yeni tip ödeme emirleri ile bu alacakların takibinde yeni bir süreç başlatmıştır. Yeni tip ödeme emirleri ile genel olarak 6183 sayılı yasa kapsamındaki bütün amme alacakları takip edilir hale gelmiştir.<!--[if !supportFootnotes]-->[3]<!--[endif]-->
II- ÖDEME EMRİNE KARŞI DAVA AÇILMASI (İTİRAZ)
Ödeme emrine karşı dava açılması veya itiraz edilmesi konusu 6183 sayılı yasanın 58.md.düzenlenmiştir. Madde hükmüne göre, kendisine ödeme emri tebliğ edilen kişiler, (7) gün içinde alacaklı tahsil dairesine böyle bir ödeme emri için ilgili vergi mahkemesine dava açabilir.[4] 6183 sayılı AATUH yasa, 1954 yılında yürürlüğe girmiş olup, Türk Vergi Yargısı ise, 6.1.1982 tarihinde, 2575,2576,ve 2577 sayılı yasalar ile değişmiş ve bugünkü şeklini almış bulunmaktadır.[5] Buna göre, vergi, resim ve harçlar ve benzeri mali mükellefiyetlere ilişkin olarak tanzim ve tebliğ edilen ödeme emirlerine karşı açılacak davalara vergi mahkemeleri birinci dereceli mahkemeler olarak bakmaya yetkilidir. Diğer yükümlülüklerden doğan alacaklar için düzenlenen ödeme emirlerine karşı açılacak davalara ise, “idare mahkemelerinde” dava açılması gerekmektedir.[6] Ödeme emrine karşı 213 sayılı VUK md. 116 ila 124 düzeltme hükümlerine göre talepte bulunulması mümkün değildir. Ödeme emrine karşı her halükarda dava açılması gerekmektedir.
1- Ödeme Emrine Yönelik Olarak Kimler Dava Açabilir?
Ödeme emrine karşı dava açabilecek olanlar kendilerine ödeme emri tebliğ edilmiş bulunan gerçek veya tüzel kişi temsilcileridir. Henüz tebliğ edilmemiş ödeme emrine karşı dava açılamayacağı gibi muhatabına tebliğ edilmemiş ve usulüne aykırı olarak tebliğ edilen ödeme emirlerine karşı da muhatap olmayan kişilerce dava açılamaz. Tebliğin yanlış kişiye yapılmış olması durumunda kendisine borçlu olarak ödeme emri tebliğ edilen kişi söz konusu ödeme emrine karşı da isterse dava açabilecektir. Böyle bir durum isim veya ünvan benzerliklerinde ortaya çıkabileceği gibi, tüzel kişilerin sorumlu kamu alacağından, sorumlu olmayan yöneticilerine ödeme emri tebliğ edilmesi şeklinde de ortaya çıkabilir.
Sırası gelmişken belirtilmesinde fayda görülen en önemli konu şudur: ödeme emrinin öncelikle muhatabına tebliği zorunludur. Tebligatın ise 213 sayılı VUK md.93 hükmü gereğince amme borçlusunun işyerinde yapılması gerekmektedir. Aksi takdirde tebligat geçerli olmadığı gibi tebligatın vergi dairesinde mükellefe yapılması olanaksızdır. Mükellef rızaen vergi dairesinde yapılacak tebligatı kabul etmesi durumunda bu tebligat ancak geçerli olabilir.[7]
Kendisine ödeme emri tebliğ edilen ikincil amme borçluları da (kanuni temsilciler, kayyumlar, veli, vasiler, tasfiye memurları, yed eminler, vs.) ödeme emrine karşı gerekli sebeplerin bulunması halinde vergi davası açmaya ehildirler.
2- Ödeme Emrine Dava Açma Sebepleri Nelerdir?
Ödeme emrine karşı hangi durumlarda dava açılabileceği kanunda yer almıştır.(6183 sayılı yasa md.58.) Ödeme emri tahakkuku kesinleşmiş ve ödeme vadesi geçmiş alacaklar hakkında tanzim edilmektedir. Kaynak Kullanım Destekleme Fonu, nüfus para cezası, vb. diğer amme alacakları için de ödeme emri düzenlenir. Borcun tahakkuku aşaması bittiğinden ödeme emri tahsil aşaması ile olmaktadır. Bu nedenle de borcun oluşumu ile ilgili konuların, bu safhada dava konusu yapılıp/yapılmayacağı ayrıca tartışılabilir. Ancak bu aşamada dava açma nedenleri borcun olmadığına dair veya borcun tümü ile veya kısmen ortadan kalktığına ilişkin olabilmektedir.
Bu durumda;
a) Ödeme emrinde yer aldığı gibi böyle bir borcun olmadığı, borcun muhatabında yanlışlık yapıldığı,
b) Ödeme emrinde yer alan borcun ödenmiş olduğu,
c) Amme borcunun zaman aşımına uğramış olması hali,
……
gibi durumlarda 6183 sayılı kanunun 58. maddesine göre ödeme emrine karşı itiraz edilmesi veya dava açılması mümkündür.
Ödeme emrine karşı dava açılması ve açılan davanın da kısmen veya tamamen reddolunması durumunda amme alacağı %10 zam fazlası ile tahsil edilir.
Borcun bir bölümüne karşı bu madde hükmü gereğince vaki itirazlar “mal bildiriminde” bulunma süresini uzatmamaktadır.
III- ÖDEME EMRİNE KARŞI DAVA AÇMADA SÜRE KOŞULU
6183 Sayılı kanunun 58.md.de ödeme emrine karşı dava açma (ya da itiraz) süresi 7 gün olarak belirlenmiştir. Diğer taraftan 2577 sayılı İYUK.md.7 uyarınca idari işlemlere karşı vergi mahkemelerinde dava açma süresi 30 gün olarak belirlenmiş bulunmaktadır. Hal böyle olunca hangi kanun hükmünün uygulanacağı konusunda tereddütler ortaya çıkmaktadır. Bazı hallerde örneğin “çalışmaya ara verme” halinde dava açma süreleri 5 Eylül’den itibaren 7 gün daha uzamaktadır. Bilindiği gibi çalışmaya ara verme hali adli tatil olarak da kabul edilebilir. Ödeme emri tebligatının çalışma ara vermeye rastlaması halinde dava açma müddetleri uzayabilmektedir.[8]
Dava açma süresinin son gününün resmi tatile rastlaması halinde dava açma süresi ilk iş gününün mesai saatinin bitimine kadar uzamasıdır. Şirketten ayrılan ortağa yapılan ödeme emri ile ilgili tebligatlar öncelikle şirket tüzel kişiliği adına tebliğ yapılması, şirketten tahsil edilmesi olanaksız bulunan kamu alacakları için borcun bireyselleştirilerek daha sonra ortak hakkında ödeme emri düzenlenmelidir.
IV- DAVA AÇILMASI HALİNDE GÖREVLİ MAHKEME
Ödeme emrine karşı dava ilk dereceli mahkeme olan, vergi mahkemelerinde 2577 sayılı kanunun 37/c md.hükmüne göre ödeme emirleri düzenleyen vergi dairesinin bulunduğu yerdeki görevli vergi mahkemeleridir. Ödeme emrini alacaklı tahsil dairesi tanzim ve tebliğ edeceğinden dolayı, tahsil dairesinin bulunduğu yerdeki görevli vergi mahkemesinde dava açılmalıdır. Mükellefler, bazen sehven ödeme emrine karşı yetkisiz mahkemede dava açabilmektedirler. Bu gibi durumlarda mahkemeler dosyayı görevli vergi mahkemesine yollamaktadırlar.
1- Dava Açma Şekli
Ödeme emrine karşı açılacak davalarda dava açma şekli 6183 sayılı yasada açıkça belirtilmemiştir. Bununla beraber 2577 sayılı İYUK.3.md.de belirlenen dava açma şekline uyulması gerekmektedir. Ana madde hükmüne göre, idari davalar yetkili mahkeme başkanlıklarına hitaben yazılmış, imzalı, kaşeli dilekçeler ile açılmalıdır. Dilekçelerde, tarafların varsa vekillerinin adı, soyadı, unvanı, adresleri, davanın konusu, sebepleri, delilleri, davaya konu idari işlemin yazılı tebliğ tarihi, vergi,resim,harç vb. mali yükümlerin ayrıntıları miktarları gösterilmelidir. Vergi davalarında davanın ilgili bulunduğu verginin veya cezanın nev’i, yılı, miktarı, tebliğ dilen ihbarnamenin tarih ve numarası, tebliğ tarihi gösterilmelidir. Ödeme emrine karşı açılacak davalarda, tebliğ edilen ödeme emrinin tarihi, no.su, tebliğ tarihi, ödeme emrinin içeriği, tutarları ve tebliğ edilen ödeme emirlerinin birer fotokopileri dava dilekçesine eklenmelidir.
2- Kısmi Dava Açılması
Kendisine ödeme emri tebliğ edilen gerçek veya tüzel kişiler, ödeme emri üzerinde yer alan kalemlerin bir kısmına veya tümüne birden dava açabilirler. Ödeme emrinin iptali istemiyle açılacak davalarda borcun bir kısmının iptali ya da terkini talep edilebilir. Özellikle kısmen ödenmiş olan borçların tümü için vergi daireleri tarafından zaman zaman ödeme emri tebliği edilmiş olabilir. Bu gibi durumlarda ödenmiş olan vergiler için değil, ödenmemiş ve kalan borçlar, kalemler ayıklanmalı ve buna göre dava dilekçesi düzenlenmelidir. Bu konuda son olarak şunları söylemek mümkündür. Ö deme emrine yönelik olarak açılan davalarda davacının davayı kaybetmesi veya haksız çıkması gibi durumlarda ödeme emri üzerinde yer alan ve dava dilekçesinde gösterilen tutar %10 bir zam ilavesi yapılarak tahsil edilmeye çalışılır. (6183 sayılı yasa md.58.)
V- ÖDEME EMRİNE KARŞI AÇILABİLECEK DAVALARDA YÜRÜTMENİN DURDURULMASI KONUSU VE SONUÇLARI
Ödeme emrine karşı açılabilecek davaların gerçekten son aşama olması nedeni ile bu davaların vergi ve ceza ihbarnamelerine karşı açılabilecek davalar kolay bir dava olmadığını söylemek mümkündür. Gerçekten ödeme emri aşamasında bir davanın açılması hali, ileri sürülebilecek sebepler bakımından sınırlı sebepler olacağı kuşkusuzdur. Ödeme emrine karşı dava açılması halinde borçlunun yani davacının mahkeme kararı sonucuna göre bu borcu ödeyip ödeyemeyeceği belli olmaktadır. Davacının dava açma sırasında yürütmenin durdurulması talebinde bulunarak dava açması daha doğru olacaktır. Buna göre, İYUK.md.27/1.uyarınca yürütmenin durdurulması talep edilmelidir.
Ödeme emrine karşı dava açan borçlu 6183 sayılı kanunda belirlenen şekilde teminat göstermesi durumunda ödeme emrinin takip ve tahsilatı vergi mahkemesi kararı sonucuna göre beklemektedir. Şayet ödeme emri tebliğ edilmezden evvel ihtiyati haciz tatbik edilmiş ise haczedilmiş bulunan menkul ve gayrimenkuller teminat yerine geçecektir. Bunlar dışında ayrıca teminat gösterilmesine ihtiyaç bulunmamaktadır.
Mahkemenin mükellef aleyhine karar vermesi durumunda takip işlemleri mahkeme kararının tebliğ tarihinden itibaren yeniden çalışmaya başlar. Mükellefin mahkeme kararını temyiz etmesi durumunda ayrıca teminat gösterilerek yürütmenin durdurulması talep edilmelidir.
1- Haksız Çıkma %10 Zammı Konusu
Ödeme emrine karşı dava açıldıktan sonra davanın kaybedilmesi durumunda en ağır yaptırım olan %10 haksız çıkma zammı uygulanmaktadır. 6183 sayılı kanunun
51.md.uyarınca gecikme zammı uygulanan kamu alacaklarında gecikme zammı çalışmaya devam etmektedir. Buna ilave olarak davanın kaybedilmesi durumunda dava konusu yapılan toplam tutar üzerinden ayrıca %10 haksız çıkma zammı hesaplanmaktadır. Amme borçlusunun kısmen haklı kısmen haksız çıkması durumunda ise haksız çıktığı toplam tutar üzerinden %10 haksız çıkma zammı hesaplanmaktadır.
2- Mal Bildirimi/Beyanı
Bilindiği gibi, kamu alacaklarının takip ve tahsilinde “yeni tip” ödeme emirleri kullanılmaktadır. Eski tip yeşil saman kağıda basılı ödeme emirleri artık kullanılmamaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından bastırılan beyan A4 formatındaki yeni tip ödeme emirleri ile birden çok yıl ve dönemi kapsayan kamu borcu için ödeme emirleri tebliğ edilmektedir. Bu ödeme emirlerine karşı borcun kabulü anlamında mal beyanında bulunulması gerekecektir. Süresi içerisinde mal beyanında bulunulmaması durumunda bunun hukuki ve maddi sorumlulukları olacaktır.
Diğer yandan, vergi borcunu ödemeyip, 3. şahıslara ödemede bulunan amme borçlularına yönelik olarak ise, alacaklı vergi dairesi tarafından “haciz bildirisi” tebliğ edilmektedir. Haciz bildirisi konusu bu çalışmamızın dışında olduğundan dolayı burada ayrıntıya girilmeyecektir.[9]
Ödeme emrine karşı dava açılması mal bildiriminde bulunma keyfiyetini ortadan kaldırmaktadır. Başka bir ifade ile ödeme emrine karşı dava açılması halinde artık mal beyanında bulunulmaz. Dava açılmayacak ise, mal bildiriminde bulunma mecburiyeti karşımıza çıkacaktır. Mal bildirimi ile teminat gösterilmesinin ilişkisi bulunmamaktadır. Teminat tahsil işlemlerinin durdurulması için kafidir. Dava açılmasına karşın teminat gösterilmezse tahsil işlemleri devam eder, ancak mal bildiriminde bulunma mecburiyeti ortadan kalkar. Alacaklı idare tarafından icrai işlemler yapılabilir.
3- Ödeme Emrine Karşı Düzeltme Talebinde Bulunma
Ödeme emrine karşı düzeltme talebinde bulunulması 213 sayılı VUK md. 116 ve izleyen madde hükümlerine göre mümkün görülmemektedir. Görüşümüze göre, 213 sayılı Vergi Usul Kanununda yapılacak bir düzenleme ile; mevcut yasada yer alan vergi hataları kapsamında tahsilatta yapılan hataların da düzeltme kapsamında olması gerektiği konularına önem verilmelidir. Vergi Usul Kanunu vergi usulü ile ilgili olup ve tahakkuk safhasına kadar yapılacak işlemleri düzenlemiştir. Tahsilat safhası ise, 6183 sayılı yasayı alakadar etmekte olup, vergi usulle doğrudan bir bağlantısı bulunmamaktadır. Dolayısıyla ödeme emirleri hakkında yapılacak düzeltme taleplerinin veya tahsilata ilişkin hataların vergi usul kanunuyla bağlantısının kurulmaya çalışılması doğru görülmemektedir. Bu nedenle hem hatanın varlığının saptanmasında hem de düzeltme başvurusuna ilişkin koşulların varlığında ve davaya ilişkin VUK.hükümlerine göre işlem yapılması söz konusu değildir.[10]
4- Yürütmenin Durdurulması Talebi Üzerine Verilebilecek Kararlar ve Etkileri
Yürütmenin durdurulması kararları, bir uyuşmazlığın esastan sonuçlanmasına kadar dava konusu idari işlemi askıya alan ve hukuki etkisi esas hükümle beraber sona eren kararlar mahiyetindedir. Yürütmenin durdurulması istemli davalarda sonuçlar genellikle şu şekillerde karar verilebilir :
Yürütmenin durdurulması isteminin kabulü,
Yürütmenin durdurulması isteminin reddi,
Yürütmenin durdurulması isteminin ara kararına cevap veya savunma alınıncaya kadar kabulü
Yürütmenin durdurulması isteminin ara kararına cevap veya savunma alındıktan sonra veya bilirkişi incelenmesinden sonra veya keşif yapıldıktan sonra incelenmesi
Yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmesine yer olmadığına dair karar verilmesi
Yürütmenin durdurulması kararları bir mahkeme kararı olup, aynı zamanda bu kararlar Anayasa hükmü uyarınca, yasama ve yürütme organlarınca riayet edilmesi mecburiyeti bulunmaktadır. Ancak yürütmeyi durdurma kararlarının esas karar olmadığından hareket eden idare örneğin, bir ödeme emrine karşı açılan vergi davasında yürütmeyi durdurma kararı verilmişse ve önceden konu ile ilgili olarak kısmen ya da tamamen tahsilat yapılmış ise, yürütmeyi durdurma kararına istinaden iadesi gereken bu tutarları, kesin kararın
hangi yönde olacağının bilinmemesi gerekçesi ile askıya almakta ve mükellefe iade etmemektedir. Vergi alacağının riske edilme olasılığı düşünüldüğünde ve genellikle de riskin gerçekleştiği bugüne kadar ki vaki olaylar göz önüne alındığında, idareyi haklı gibi göstersede
yasal değildir. Çünkü yürütülmesi durdurulmuş bir işlem ya da eylemin yürütülmesine devam ediliyor demektir ki, bu da açıkça yasanın ihlali anlamına gelmektedir.
Mahkeme kararlarına karşı şüphesiz idareler bu kararın gereklerini yerine getirmek zorundadırlar.[12] Konuya ilişkin olarak Danıştay, BİM, idare ve vergi mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının gereklerine göre idare, geciktirmeksizin işlem tesis etmeye veya bir eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden itibaren 30 günü geçemez. Ancak bu kuralın tek istisnası haciz veya ihtiyati haciz uygulamaları ile ilgili davalarda verilen kararlar hakkında bu kararların kesinleşmesinden sonra idarece işlem tesis edilmektedir. Söz konusu karar hükmü uyarınca, mahkeme kararlarının yerine getirilmemesi veya geç yerine getirilmesi gibi durumlarda öncelikli olarak idare veya bu işe sebebiyet veren kamu görevlisinin kişisel sorumluluğu bulunmaktadır.[13]
VI- SONUÇ VE DEĞERLENDİRMELER
Vergi borcunu vadesinde ödemeyen mükellefler nezdinde cebri takibat işlemlerine başlanması için mükellefe mutlaka bir ödeme emrinin tebliğ edilmiş olması gerekir. Mükellefler kendisine tebliğ edilen ödeme emrine karşı böyle bir borcu olmadığı, kısmen ödediği ve zaman aşıma uğradığı savlarından birini ileri sürerek vergi mahkemesinde dava açabilir. Bunun dışında tarhiyat safhasında ileri sürülmesi gereken bir hususu ödeme emri safhasında ileri sürülemez.
Yürütmenin durdurulması müessesesi, idarenin hukuka uygunluğunun yargısal yoldan denetimini etkili kılan bir araçtır. Bu müessese olmadan idari yargı denetiminin amacına uygun biçimde işlemesi düşünülemez. Davaya konu edilen idari işlemin uygulanarak hukuk düzeninde tüm etkilerini, hem de düzeltilemez biçimde, meydana getirmesinin, yıllar sonra verilecek iptal kararını etkisiz kılması kaçınılmazdır. Daha basit olarak, iptal kararı elde edildiğinde iş işten geçmiş olabilir.
Yrd. Doç. Dr. Hakan AY
DEÜ. İİBF. Maliye Bölümü
Dr. Mustafa ALPASLAN
SMMM
kaynak: http://malihukuk.blogspot.com/2011/08/vergi-dunyasi-dergisi-agustos-2011.html?spref=fb
VERGİLER ÖZGÜN SİRKÜLER
